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L'Analyse Structuro-Comportementale de Giddens Appliquée au Contrôle de Gestion : Une Voie pour Expliquer l'Instrumentation de la Gestion

Thierry Nobre et Cindy Zawadzki

Résumés

Cet article a pour objectif d’analyser l'instrumentation de la gestion en mobilisant la théorie de la structuration de Giddens. Afin d’opérationnaliser cette approche théorique, l’accent est mis sur l’analyse de la récursivité structuro-comportementale en l’appliquant au cas de trois ETI à partir d’entretiens semi-directifs conduits auprès de différents acteurs. Cette recherche met en évidence deux constats pour l’instrumentation de gestion :

- des règles de sens initiales, tacites et partagées en sont les fondements

- et un leadership ingénierique est nécessaire pour activer un cercle vertueux structuro-comportemental

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Texte intégral

Introduction

1La diversité des problématiques et des enjeux du contrôle de gestion conduit à une multiplicité des cadres théoriques mobilisés par les chercheurs. Certains auteurs mobilisent la théorie de la contingence pour expliquer la nature des dispositifs mis en œuvre (Germain, 2004). Quelques chercheurs se concentrent sur les outils et leur dimension ingénierique en étudiant notamment leur diffusion (Alcouffe et al., 2002). D’autres s’intéressent au processus d’introduction en mobilisant la théorie de la traduction (Dreveton, 2014) voire étudient l’usage des outils et la dynamique d’appropriation (De Vaujany, 2006, Chalayer-Rouchon et al., 2006) et analysent la relation entre les acteurs et les outils (Leonardi, 2011). Enfin, des travaux se focalisent sur la relation entre les acteurs pour expliquer les dynamiques propres à l’évolution du contrôle de gestion (Nobre et Zawadzki, 2015).

2Au regard de ces différentes recherches, un constat s’impose : dans l’ensemble des travaux en contrôle de gestion, la dimension structurelle est relativement peu mobilisée.

3Le cadre théorique de la structuration proposé par Giddens représente une opportunité pour combler ce vide et permet d’intégrer cette dimension dans l’étude des phénomènes organisationnels appliquée au contrôle de gestion. D’ailleurs, certains auteurs (Briand, 2004 ; Englund et Gerdin, 2011) notamment ont déjà emprunté cette voie pour interroger le contrôle de gestion et nous inscrivons notre recherche dans la poursuite de ces travaux. En particulier, nous nous focalisons sur un des éléments centraux de l’analyse de Giddens en mobilisant le lien entre acteurs et structure afin de l’appliquer à la problématique suivante : comment la relation de récursivité structuro-comportementale permet de mieux comprendre l’instrumentation de la gestion, autrement dit la dynamique conduisant à la mise en place des différents instruments de gestion au sens de Aggeri et Labatut (2010) ?

4Pour y répondre, cet article analyse en profondeur le cas de trois entreprises de taille intermédiaire (ETI). L’ETI, au sortir du statut de PME, offre l’intérêt d’avoir parcouru le cheminement qui conduit à l’instrumentation de gestion et permet ainsi d’avoir un regard sur les différents mécanismes qui participent à ce processus. C’est un contexte spécifique et riche, particulièrement adapté à la problématique étudiée puisque la dynamique de ces entreprises est marquée par des transformations dans lesquelles les deux éléments moteurs, les comportements et les structures sont en perpétuelle évolution. Il s’agit de proposer des templates au sens de Dumez (2013) qui par la description favorisent la compréhension de l’instrumentation de la gestion : « L’important ne réside donc pas dans les méthodes mobilisées, mais dans l’objectif de la recherche, qui est de comprendre. Et cet objectif est perdu si la recherche ne rend pas compte des interactions et des stratégies des acteurs » (Dumez, 2013, p. 15).

5Le plan de l’article est le suivant : une première partie revient sur la théorie de la structuration de Giddens en identifiant les différents concepts pour présenter ensuite leur utilisation par la recherche en contrôle de gestion dans les travaux précédents. Ensuite, le contexte de l’étude est exposé en détaillant la méthodologie et en présentant les ETI. Puis, la dynamique d’instrumentation de la gestion est analysée en mobilisant la récursivité structuro-comportementale de Giddens pour identifier la nature des interactions. Enfin, les apports de la mobilisation de la théorie de la structuration sont mis en évidence à partir de deux propositions. La première souligne la place centrale des règles de sens dans le processus d’instrumentation. La seconde identifie un cercle vertueux en mettant en lumière le rôle de leadership ingénierique du dirigeant et l’apparition d’ « unintended consequences » entravant la dynamique de mise en œuvre des instruments de gestion.

6Ainsi, cette recherche permet de répondre à certaines limites identifiées dans les recherches antérieures. A cette fin, elle conduit à proposer une méthodologie de recherche opérationnalisant les mécanismes identifiés dans l’approche de Giddens. Elle tente de répondre à la complexité de ce modèle en proposant un approfondissement théorique des concepts centraux.

1. La Théorie de la Structuration : un cadre théorique à fort potentiel n’ayant pas encore pas livré tous ses secrets pour le contrôle de gestion

7La théorie de la structuration a fait l’objet maintenant depuis presque trois décennies d’une attention particulière dans le domaine de la comptabilité et du contrôle de gestion. En effet, dès les années 80, Roberts et Scapens (1985) puis Macintosh et Scapens (1990) soulignent le potentiel de cette approche théorique. Ils détaillent notamment son appareillage conceptuel pour montrer comment celui-ci peut d’une part être mobilisé dans ce champ disciplinaire et d’autre part être source d’avancée scientifique pour expliquer le rôle et la place de la comptabilité et du contrôle de gestion dans les organisations. Suite à ces précurseurs, d’autres auteurs vont s’emparer de cette opportunité aussi bien dans le contexte anglo-saxon que dans le contexte francophone. Pour le contexte anglo-saxon, les travaux de Englund et al. (2011, 2014) permettent d’avoir une synthèse de 25 années de recours à la théorie de la structuration dans le domaine du contrôle de gestion. Pour le contexte francophone, même si les travaux ont été moins développés, ils permettent également de souligner la puissance explicative de cette approche et invitent d’autres chercheurs à emprunter cette perspective théorique dans le domaine du contrôle de gestion.

8Afin de situer cette recherche dans la perspective des travaux déjà réalisés, nous retraçons cette évolution. En premier lieu, nous présentons la théorie de la structuration en nous appuyant sur les travaux initiaux de Scapens pour rappeler le potentiel de ce cadre théorique pour le contrôle de gestion. Ensuite, nous proposons une synthèse des travaux mobilisant l’approche de Giddens dans le domaine du contrôle de gestion. Cela nous conduit enfin à exposer notre problématique en la positionnant dans les pistes à explorer identifiées par les auteurs participant au paradigme structurationniste.

1.1. La théorie de la structuration : un cadre théorique permettant l’articulation entre dynamique sociale et théorie des organisations

9Dans l’article fondateur de 1985 de Roberts et Scapens approfondi ensuite en 1990 par Macintosh et Scapens, ces auteurs précisent le contexte téléologique de la mobilisation de la théorie de la structuration pour la comptabilité et le contrôle de gestion en soulignant un double objectif. L’utilisation de la théorie de Giddens permet en premier lieu de dépasser la dimension technique pour replacer ces disciplines dans leur contexte organisationnel. En second lieu, le paradigmatique structurationniste permet de relier théorie des organisations et théorie sociale. Ces auteurs convergent pour retenir trois éléments fondamentaux dans le cadre théorique proposé par Giddens : la dualité de la structure, la différence entre système social et structure sociale et la triple dimension de la structure.

- La dualité de la structure résout la question de la primauté de la causalité dans la relation entre structure et acteur dans les organisations en mettant dos à dos fonctionnalistes et structuralistes d’une part et interprétativistes et behaviouristes d’autre part. Il s’agit d’une interaction permanente où chacun des deux éléments simultanément influence et est influencé par l’autre.

- Giddens dans ses travaux différencie système social et structure sociale. Le système social fait référence aux interdépendances effectives entre acteurs concrétisées par les relations enracinées dans l’ensemble des comportements (agency), autrement dit la vie de l’organisation en action. Les structures sont les propriétés fondamentales qui expliquent la reproduction de ces relations concrètes et observables. Les structures sont ainsi des caractéristiques profondes qui sous-tendent l’action des acteurs à l’image des paradigmes stratégiques qui conditionnent les décisions et comportements stratégiques. Pour illustrer cette modélisation, Giddens utilise l’exemple du discours et du langage : le discours est la concrétisation dans les relations entre acteurs d’une structure transcendante enracinée dans le langage.

  • 1 Il faut souligner que l’utilisation du terme ressource par Giddens se différencie de son acception (...)

- Les structures qui constituent le cadre dans lequel s’exercent les interactions concrètes entre les acteurs comportent trois dimensions : la signification, la légitimation et la domination. La structure de signification reposant sur des connaissances mutuelles partagées définit et propose des schémas interprétatifs qui se concrétisent dans la communication pour influencer les acteurs dans l’exercice de sensemaking. La structure de domination conditionne les rapports de pouvoir en mobilisant deux leviers principaux pour lesquels Giddens utilise le terme de ressources1. La structure de légitimation est basée sur des normes d’action, des codes moraux, des valeurs qui permettent de justifier le système et qui sont reproduites par des dispositifs de sanction. Ces trois dimensions de la structure constituent le contexte cognitif, politique et de valeurs dans lequel les acteurs exercent leur(s) action(s) (agency). Elles sont représentées dans la figure 1 ci-dessous extraite du modèle de Giddens.

Figure 1: Les trois dimensions du structurel de Giddens

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  • 2 Les termes utilisés par Giddens en anglais ne sont pas toujours aisés à traduire en français. Ainsi (...)

10Giddens poursuit son analyse en approfondissant le concept de comportement « psychological make up2» pour le détailler en trois composantes : l’« inconsciousness », le « practical consciousness » et le « discursive consciousness » (Giddens, 2012, p. 55) :

11L’« inconsciousness » : réfère aux mécanismes inconscients de certaines actions. C’est le conditionnement cognitif qui influence le comportement des acteurs.

12Le « practical consciousness » : « La plupart des règles engagées dans la production et la reproduction des pratiques sociales sont connues et utilisées tacitement par les acteurs : ils savent comment faire sans nécessairement savoir comment dire ce qu’ils font » (p. 72) ; « ce qu’un acteur sait faire » (p.55). Ce sont donc les pratiques effectives des acteurs réalisées sans qu’ils ne soient conscients de ce qu’ils font ni des raisons pour lesquelles ils le font. Elles s’apparentent à des routines issues d’un « savoir commun » (p.52).

13Le « discursive consciousness » : « Tout ce que les acteurs peuvent exprimer de façon verbale (orale ou écrite) sur les conditions sociales, en particulier celles de leur propre action. Une conscience qui prend une forme discursive » (p. 440). C’est la situation où les acteurs savent à la fois faire et expliquer pourquoi et de quelle manière ils font : « Ce qu’un acteur sait à la fois faire et dire » (p.55).

14En focalisant sur l’interaction entre structures et comportements, Giddens insiste sur l’impact des conséquences inattendues des comportements ce qui lui permet de montrer que la structuration n’est pas un processus aléatoire mais incrémental et récursif. De même, en détaillant la dimension consciente ou inconsciente des comportements, il montre la relativité de la dimension volontariste de l’évolution des structures des organisations

15La structure est donc composée de règles et de ressources, ces dernières sont de deux types :

16des ressources d’allocation, elles constituent les modalités suivant lesquelles s’exerce le contrôle sur les éléments physiques et matériels. Elles permettent ainsi de définir comment sont affectés les objets en explicitant la façon dont ils vont être contrôlés (p. 82) : « Elles dérivent de l’emprise des humains sur la nature » (p. 443).

17des ressources d’autorités qui concernent le contrôle sur les personnes : « Elles résultent de l’emprise qu’ont certains acteurs sur d’autres acteurs » (p. 443) et elles permettent ainsi à certains acteurs d’en contrôler d’autres pour influencer leurs comportements.

18Ainsi, les ressources d’autorité font référence au lien acteurs – acteurs et les ressources d’allocation au lien acteurs – objets.

19Dans les travaux préliminaires présentés plus haut, les auteurs relèvent le potentiel de l’approche de Giddens pour la comptabilité et le contrôle de gestion. Il faut toutefois souligner qu’ils insistent également sur la complexité de la théorie de la structuration en mettant notamment l’accent sur la difficulté de son opérationnalisation et ainsi l’obligation pour les chercheurs de faire des choix conceptuels et méthodologiques pour conduire leurs travaux. En particulier, ils relèvent l’importance du coût d’entrée théorique compte tenu de la définition des concepts qui mobilise une sémantique très spécifique.

20Ainsi, forts de ces encouragements, mais alertés par ces avertissements théoriques et méthodologiques, nous proposons une opérationnalisation de la relation de récursivité entre structures et comportements par une grille d’analyse illustrée par la figure 2 à partir d’une identification des relations entre d’une part les trois composantes du comportement (psychological make up ) et d’autre part les différentes matérialisations des structures (ressources et règles). Notre travail cherche donc à combler les limites identifiées par Groleau (2000, p. 171) : « L’étude des règles et des ressources semble être une option intéressante pour aborder le rapport entre les membres de l’organisation et le système à l’intérieur duquel ils évoluent ». En effet, à l’exception de quelques études, très peu de travaux s’inspirant de Giddens tentent d’opérationnaliser le concept de règles et de ressources.

21Ces deux concepts règles et ressources permettent ainsi de retrouver le tryptique du structurel de Giddens. Les règles selon Giddens, (p.67) sont « des procédures d’action, des dimensions de la praxis » (p. 70), elles prennent deux formes :

22Des règles de sens qui reposent sur un code de conduite informel constitué par la culture d’entreprise, autrement dit sur des valeurs partagées par les acteurs de l’organisation. Elles se réfèrent donc à la structure de signification.

23Des règles de sanction qui définissent des mécanismes de sanction et de récompense pour le respect ou la transgression de ces règles morales (« sanction des modes de conduites sociales » p. 67). Elles traduisent la structure de légitimation.

24Quant aux ressources, en définissant l’autorité et en déployant le contrôle, elles sont les vecteurs de la domination.

Figure 2: Représentation schématique des concepts de Giddens mobilisés

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1.2. Une mobilisation riche et diversifiée de la théorie de la structuration en comptabilité contrôle

25En réponse aux invitations de Robert Scapens et Macintosh, de nombreux travaux ont été menés en comptabilité/contrôle dans le contexte anglo-saxon alors qu’ils sont beaucoup moins développés dans la littérature francophone. Analysant les trois dernières décennies de publications mobilisant la théorie de la structuration, Englund et Gerdin (2014), Roberts (2014), Englund et al. (2011) recensent plus d’une soixantaine d’articles dans les revues anglo-saxonnes majeures comme Accounting Organization and Society, Management Accounting Research, Critical Perspectives on Accounting, Accounting Auditing and Accountability Journal, etc. Leur synthèse identifie quatre objectifs principaux visés par les différents auteurs.

26Un premier objectif de la mobilisation de la théorie de la structuration vise la conceptualisation de la comptabilité et du contrôle comme éléments structurants du système social en appréhendant le triptyque du structurel (signification, légitimation et domination). D’autres approches abordent la comptabilité sous l’angle d’un artefact. Enfin, la conceptualisation vise également l’articulation entre structure et artefact.

27Un autre objectif vise la modélisation des pratiques comptables en reprenant les trois dimensions du structurel pour déterminer comment la comptabilité peut être un moyen de signification, légitimation, de domination.

28La théorie de la structuration est également mobilisée pour identifier les facteurs explicatifs de la continuité et la permanence des pratiques comptables. Ces travaux mettent en évidence cinq sources de stabilité : le besoin de sécurité des acteurs, l’inéluctabilité des pratiques, le manque d’expertise innovative des acteurs, le décalage entre les tentatives de changement et les structures qui les accueillent et l’accès asymétrique aux ressources des promoteurs et des opposants aux changements.

29Enfin, en écho aux travaux précédents, d’autres recherches utilisent la théorie de la structuration pour recenser les sources de changement de la comptabilité et du contrôle. Certains auteurs identifient et analysent tout d’abord les conséquences des transformations de contexte comme les crises financières, le changement de système de propriété et les changements sociaux, d’autres mettent l’accent sur l’impact des réactions des acteurs. Certaines recherches analysent les contradictions internes aux pratiques comptables. Le changement est également vu comme un processus non intentionnel compte tenu de l’indétermination de certaines pratiques. Enfin, il est aussi appréhendé dans le cas de l’adoption de pratiques hors de leur contexte initial (sectoriel, spatial et temporel).

30Englund et Gerdin concluent leur synthèse par un constat général sur la mobilisation de la théorie de la structuration en comptabilité et contrôle. Malgré la diversité des problématiques abordées et des méthodologies empruntées, un dénominateur commun est identifié : les structures sociales et les comportements ont une interaction de nature récursive issue de la dualité de la structure. Les règles et ressources sont à la fois la cause et le résultat dans le processus de reproduction du système social. Ainsi le processus de structuration est non déterministe parce que les acteurs sont apprenants et réflexifs et peuvent ainsi choisir d’agir contre les structures existantes.

31Quant aux travaux francophones mobilisant la théorie de la structuration en comptabilité – contrôle de gestion, ils reprennent principalement deux éléments centraux de l’approche théorique développée par Giddens : les trois dimensions du structurel et la récursivité structuro-comportementale en les mobilisant pour différentes problématiques. Autissier (2000) s’intéresse plus particulièrement à la réalisation d'une action de contrôle en identifiant trois axes par lesquels l'organisation opère une récursivité entre l'action et structure : la routinisation et l’institutionnalisation des systèmes sociaux, les dimensions structurelles comme conditions et résultats de l'action, la reproduction des systèmes sociaux dans les interactions de l'action. Chevalier-Kuszla (1998) analyse les rôles du contrôle organisationnel pour proposer une typologie en mettant l’accent sur les outils de contrôle et leur dimension de signification, de domination et de légitimation pour et par l'action. La recherche aboutit à l’identification de sept configurations possibles des relations entre stratégie, contrôle et action. Elle mobilise également cette théorie en 2003 pour analyser trois démarches innovantes en contrôle de gestion et met en évidence l’importance du cadre conceptuel signification – domination – légitimation pour mieux comprendre la dynamisation du changement. Beldi et al. (2006) s’intéressent aux activités des managers non spécialistes de la comptabilité et du contrôle pour identifier les interactions entre d’une part les outils et pratiques de comptabilité/contrôle et d’autre part les trois dimensions du structurel. Briand (2004) démontre quant à elle que le contrôle de gestion est une construction sociale et elle préconise de laisser une place plus importante au pouvoir et à la domination pour conceptualiser le contrôle de gestion. Enfin, Briand et Bellemare (1999) aborde une perspective socio-historique du contrôle de gestion dans une grande entreprise de transport en commun pour mettre en évidence quatre périodes de la structuration en proposant une cartographie de la matérialisation des éléments du structurels déterminants pour chacune des périodes.

1.3. De nouvelles pistes pour la mobilisation de la théorie de la structuration en comptabilité - contrôle ?

32L’analyse proposée par les différentes synthèses souligne la richesse des travaux déjà réalisés. Néanmoins, elle pointe du doigt deux évolutions nécessaires complémentaires : une recommandation méthodologique et un approfondissement théorique.

33D’un point de vue méthodologique, ces articles de synthèse confortent ce qui était présent dès l’article fondateur de 1985 de Robert et Scapens (p. 447) à savoir la nécessité d’analyser en profondeur les pratiques effectives sur le terrain pour pouvoir mobiliser l’appareillage conceptuel de Giddens. Pour formaliser et modéliser la récursivité structuro-comportementale, il est indispensable d’observer les comportements réels des acteurs afin d’appréhender les propriétés et dynamiques structurantes. L’identification des boucles de réflexivité impose de descendre au niveau de l’individu pour appréhender le niveau micro-social. Englund et al. (2011, p. 507) insistent sur le faible nombre de recherches empiriques réalisées dans l’ensemble des travaux disponibles. Ils regrettent que les méthodologies mobilisées impliquent une focalisation sur la dimension institutionnelle qui de facto privilégie la dimension structurelle au détriment de l’agency, à savoir la dynamique comportementale. Ce mode d’approche conduit sinon à ignorer du moins à sous-estimer des mécanismes fondamentaux pour Giddens, les « unintended consequencies » et les boucles de rétroactions positives ou négatives qui jouent un rôle fondamental dans l’articulation structuro-comportementale.

34L’approfondissement théorique suscité et réclamé par les différents travaux de synthèse concerne principalement la mobilisation de la théorie de la structuration sur le thème de l’interaction entre continuité et changement dans les pratiques comptables et de contrôle de gestion. En particulier, ces auteurs (Englund et al. p. 502) regrettent que peu de travaux s’intéressent, par exemple, aux effets de cliquets entre continuité et changement pour expliquer pourquoi certaines pratiques restent stables alors que d’autres apparaissent ou disparaissent. De même, ils déplorent que peu de recherches sont conduites sur les changements endogènes résultant de la réflexivité du comportement des acteurs en mettant au jour les conséquences inattendues de l’agir des acteurs.

35Fort de ces constats, cette recherche se positionne clairement dans le prolongement de la synthèse de Englund (2011) et se conçoit comme une tentative de réponse aux injonctions de cet auteur. Il s’agit à partir d’une opérationnalisation des concepts de Giddens de décrypter la récursivité structurelle en mettant l’accent sur les phénomènes intra organisationnels. L’étude approfondie de trois cas permet ainsi d’analyser les artefacts et les micro-process comme le recommandent Englund et Gerdin (2014) dans leur conclusion et également d’interroger l’importance des mécanismes de « reflexive appropriation » et d’« unintended consequences ».

2. Une recherche à visée compréhensive en ETI

36L’opérationnalisation du cadre théorique de Giddens nécessite une connaissance approfondie du mode de fonctionnement des entreprises. Compte tenu de la problématique, le cadre des ETI s’avère particulièrement adapté étant donné leur dynamique de développement. Pour mettre en œuvre la recherche, nous privilégions donc une approche qualitative qui d’un point de vue méthodologique va emprunter deux étapes. Tout d’abord, une analyse en profondeur d’une première ETI (Alpha Mode) permet de définir une grille d’analyse pour opérationnaliser l’approche de Giddens qui est ensuite appliquée aux autres ETI (Axon’ et Sigma). Ainsi, nous présentons d’abord la méthodologie développée puis les trois ETI étudiées.

2.1. Une méthodologie incrémentale en deux étapes

37Notre travail repose sur une méthodologie qualitative de type recherche compréhensive suivant Dumez : « La recherche qualitative n’a de sens que dans un processus abductif, lent, fait d’aller/retour et de redéfinition méthodologique et destiné à ouvrir le champ scientifique par l’exploration, une exploration faite d’un équilibre entre bricolage et rigueur ». (Dumez, 2013). Cette exploration s’est déroulée en deux étapes.

38Dans une première étape, le chercheur mobilise un terrain d’observation scientifique pour lequel a été développée une collaboration longitudinale qui a débuté dans le cadre d’une thèse en CIFRE. La coopération s’est poursuivie par un dispositif qui peut être qualifié de veille scientifique instaurant la mise en œuvre d’un suivi régulier et approfondi de cette organisation. Ce dispositif a permis d’observer en temps réel les évolutions du contrôle de gestion dans cette entreprise et repose principalement sur un rendez-vous mensuel de mise à jour. Pour ce projet de recherche spécifique, une séance de travail avec le contrôleur de gestion et une assistante ressources humaines a complété les données pour, à partir de cette observation en profondeur, développer la grille d’analyse opérationnalisant le modèle de Giddens utilisé dans la section suivante. A partir de ce premier cas investigué en profondeur permettant une opérationnalisation de la problématique, le champ d’analyse a été élargi à d’autres entreprises. L’analyse longitudinale de cette entreprise a mis en évidence une phase cruciale dans l’évolution du fonctionnement : la formalisation du contrôle de gestion. Notre choix se porte donc sur une catégorie spécifique d’entreprise : les entreprises de taille intermédiaire. L’ETI offre l’intérêt de se situer dans le cycle de vie des entreprises à l’interstice entre PME et grande entreprise et constitue ainsi un cadre privilégié d’analyse de ce phénomène. Le terme « instruments de gestion » (Aggeri et Labatut, 2010) sera retenu dans la suite de la recherche pour analyser la dynamique d’introduction du contrôle de gestion. A la dimension matérielle de l’outil de gestion, viennent s’ajouter les « opérations de pensée intellectuelle » et la « dimension politique » permettant d’expliquer les « usages de ces instruments en situation et les effets qu’ils sont susceptibles de produire sur les comportements d’autres acteurs ». (Aggeri et Labatu, 2010). Notre approche est cohérente avec la théorie de la conception à l’usage de De Vaujany (2006) qui s’inscrit dans une perspective structurationniste, dans laquelle usage et outils ne sont pas dissociables : « L’outil de gestion est une propriété du structurel instanciée par les gestionnaires » (De Vaujany, 2006, p. 120). Dans cette recherche, nous considérons ainsi que l’instrumentation de la gestion se fait par l’introduction d’outils de contrôle de gestion.

39Dans la deuxième étape, le chercheur a réalisé des entretiens semi-directifs (5 entretiens par entreprise) avec une durée comprise entre 45 minutes et 2,5 h. Le guide d’entretien et les personnes interviewées sont présentés en annexe.

40C’est au cours des entretiens semi-directifs qu’est appréhendée l’instrumentation de la gestion des ETI étudiées à travers les questions suivantes : « Quels outils de contrôle de gestion l’entreprise utilise-t-elle ? », « Avez-vous des outils de pilotage de la performance ? » (cf annexe 1). Les retranscriptions d’entretien sont analysées à partir d’une matrice comportement (discursive consciousness, practical consciousness, inconsciousness) – structure (règles et ressources) issue de l’étude précédente d’Alpha Mode. Il était essentiel d’investiguer en profondeur une entreprise pour construire une grille d’analyse opérationnalisant la théorie de la structuration de Giddens et pouvoir l’appliquer ensuite à d’autres entreprises dont le mode de fonctionnement serait décrit dans des entretiens semi-directifs.

41L’analyse des entretiens nous a conduits, pour pouvoir opérationnaliser les concepts de Giddens et en particulier le psychological make up, à distinguer le dirigeant et les salariés, afin de mieux caractériser les interactions entre ces deux catégories d’acteurs compte tenu de l’importance et du poids du dirigeant dans ce type d’organisation.

2.2. Trois ETI en phase d’instrumentation de leur gestion

42Les trois entreprises étudiées ont été retenues car elles présentent des caractéristiques variées (effectif, CA) alors même qu’elles se situent dans la catégorie ETI. L’étude de ces ETI relève également d’une démarche en conformité avec les préconisations de Dumez (2013, p. 25) où « La recherche qualitative est souvent liée à des opportunités, des terrains qui s’ouvrent ou ne s’ouvrent pas ». La présentation des ETI commence par Alpha Mode car c’est à partir de ce terrain d’observation scientifique que le design de recherche a été conçu. Puis, les ETI sont présentées par ordre d’effectif croissant.

43Alpha Mode a été créée dans les années 80. C’est une entreprise familiale spécialisée dans la distribution de biens d’équipement de la personne, de marques propres et de marques de références sur le marché. Elle est dirigée par deux frères, accompagnés d’un des fils. Elle compte, en 2014, 2000 salariés pour 250 magasins en France, Belgique et au Luxembourg. Elle combine croissance interne et croissance externe et développe des partenariats avec des enseignes proposant des produits complémentaires.

44Sigma est un des leaders sur le marché européen de la production d’aménagement sur mesure. Créée à la fin des années 50, elle connait une croissance continue qui lui permet de se maintenir sur un marché fortement concurrentiel. Depuis 2000, la marque est présente à l’international mais la production reste nationale. En 2013, elle emploie 1500 personnes et réalise un chiffre d’affaires de 400 millions d’euros environ. Le capital est familial.

45Axon’ est une entreprise spécialisée dans la conception et la fabrication de câbles et systèmes d’interconnexion pour l’électronique de pointe. Créée en 1985 dans le cadre d’un rachat de l’entreprise par les salariés (RES), elle comptait alors 186 personnes. Fin 2012, son effectif est de 1700 personnes, pour un chiffre d’affaires de 116 M€. L’entreprise a suivi une trajectoire de croissance mixant croissance interne et externe. Elle dispose de filiales commerciales à l’international : Etats-Unis, Japon, Mexique, etc. Son capital est détenu à 95 % par une holding associant son dirigeant et des cadres et à 5 % par un Fond Commun de Placement associant le personnel de l’entreprise.

Tableau 1: Tableau synoptique des ETI étudiées

ETI

Alpha Mode

Sigma

Axon’

Activité

Distribution de biens d’équipement de la personne

Production et distribution de biens d’équipement de la maison

Production et distribution de produits de haute technologie

Effectif (salariés)

1600

1400

1700

CA (millions d’€)

228

390

113.5

Caractéristiques du dirigeant

Créateur

Descendant

Repreneur

Elément déclencheur de l’instrumentation de la gestion

Volonté des dirigeants, suite aux conseils de l’expert-comptable + mimétisme

Démarche volontariste du dirigeant

Démarche volontariste du dirigeant

Outils de contrôle de gestion :

budgets

tableaux de bord et/ou BSC

clôture comptable

comptabilité analytique :

coûts complets

coûts partiels

autres outils

Aucun

Quelques indicateurs suivis mensuellement

Semestrielle, réalisée par l’expert comptable

Annuelle, réalisée par l’expert comptable

Non

Aucun

Mensuels

Mensuels

Annuelle

Mensuelle

Mensuelle

PCI

Mensuels

Mensuels

Mensuelle

Mensuelle

Non

PCI, Lean manufacturing

46Ces entreprises ont été retenues car elles ont deux points communs significatifs pour la recherche : d’une part, elles poursuivent une logique de croissance et d’autre part, elles ont entamé un processus d’instrumentation de leur gestion.

3. Identification de l’instrumentation de la gestion par l’analyse structuro-comportementale

47Pour parvenir à une schématisation de la grille de lecture de Giddens, compte tenu de l’ensemble des informations et des données collectées, nous avons défini les conventions suivantes :

48- L’analyse de l’instrumentation de la gestion se fait en deux temps. Le premier analyse la situation pendant laquelle la décision d’introduire des outils de contrôle de gestion n’a pas encore été prise. Le second présente l’étape durant laquelle le contrôle de gestion est instrumenté et outillé.

49- La schématisation de l’instrumentation se fait par une forme représentant des documents avec des flèches en trait plein tandis que l’aspect informel, lié à l’oralité et au discours, se fait par un phylactère et des flèches en trait pointillé.

50Comme Alpha Mode a servi de cas d’expérimentation pour dresser la grille d’analyse de Giddens, nous commencerons par cette ETI. Ensuite, nous aborderons le cas de Axon’ et terminerons avec celui de Sigma.

3.1. Alpha Mode : une ambiguïté du dirigeant limitant l’instrumentation de la gestion par une absence de récursivité structuro-comportementale

51Alpha Mode est dirigée par deux frères, anciens commerçants sur les marchés qui prennent toutes les décisions et refusent de déléguer. Plusieurs tentatives de mise en place d’outils de contrôle de gestion se succèdent, initiées par les dirigeants, sans qu’aucune ne parvienne à modifier le fonctionnement de l’entreprise. Leurs intentions de formaliser des outils ne se traduisent pas en un contrôle de gestion effectif. Les méthodes informelles développées par les dirigeants sont fortement enracinées et constituent de véritables obstacles à la mise en place d’outils formalisés.

52La mobilisation du concept de récursivité de Giddens nous permet de retracer la logique d’instrumentation de la gestion dans cette ETI qui se réalise en deux temps (figure 3).

  • 3 Dans les paragraphes suivants, les chiffres entre parenthèses font référence aux flèches des figure (...)

531er temps (AM1) : une création de sens par les pratiques3

54Les pratiques du dirigeant, reposant sur l’intuition, influencent celles des salariés (1) qui sont renforcées par leur inconscient (2). Son expérience commerciale et sa réussite passées suffisent à légitimer ses prises de décision. Le dirigeant exerce un pouvoir discrétionnaire d’allocation des ressources (par exemple, c’est lui qui décide des rénovations de magasin) (3). Ces pratiques informelles développées par les salariés et le dirigeant héritées de la réussite rapide de l’entreprise se transforment en règles de sens (4) unanimement acceptées dans l’entreprise. Ces règles de sens, renforcées par du népotisme, s’appliquent aux ressources d’autorité, en définissant les relations entre les acteurs à partir des injonctions du dirigeant (5) : « On reste en fonctionnement PME ». Un système de sanction y est associé (6) : soit les salariés acceptent ces règles de sens, soit ils quittent l’entreprise : « Après, il y a celui qui est au final le plus honnête intellectuellement, c’est celui qui part tout de suite, c’est une forme d’honnêteté, celui qui va se dire, je ne vais pas faire des trucs en dessous de ce que je sais faire pour dire que je reste, qu’on va évoluer ensemble ».

552ème temps (AM2) : l’apparition d’un paradoxe structuro-comportemental

56Le dirigeant décide d’introduire des outils pour développer la délégation (formaliser les ressources d’autorité) et instrumenter le fonctionnement et la prise de décision (concrétiser les ressources d’allocation) en y associant des règles de sanction et de récompense (1) : « Il y a l’effet de mimétisme après. Ca allait, ça allait, mais à force d’entendre dire que partout dans le retail, il y a des contrôleurs de gestion, à un moment il se dit, il en faudrait peut-être un aussi, créer la fonction, voir ce que ça donne ». Son discours n’est toutefois pas cohérent avec ses pratiques (2). En effet, le dirigeant lui-même ne se plie pas aux outils développés et conserve ses réflexes intuitifs. Il demeure fortement imprégné de ses croyances et reste influencé par son inconscient (3) : « Ça bloque au niveau de la direction. En fait, ce qu’il y a c’est que ce n’est pas une entreprise qui est financière c’est une entreprise qui est commerciale. Amener de la rigueur dans une entreprise qui est commerçante, c’est plus difficile ». Cela conduit à des règles de sens (4) qui finalement n’intègrent pas les outils de contrôle de gestion (5) que le contrôleur de gestion a tenté de mettre en place : « Je suis dans une société qui n’a jamais connu de contrôle de gestion, qui reste aujourd’hui plus dans le style PME ». Ces règles de sens renforcent le comportement des salariés qui n’intègrent pas les nouveaux outils de contrôle de gestion dans leurs pratiques (6) : « Donc au niveau de la direction ça bloque un peu, au niveau des magasins, ça bloquera encore plus. »

Figure 3: Modélisation de l’instrumentation de gestion à l’aide de la récursivité de Giddens

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3.2. Axon’ : une focalisation du dirigeant sur l’innovation permettant l’instrumentation de la gestion stimulée par une récursivité structuro-comportementale

57Le dirigeant d’Axon’ a repris la société au moment où elle connaissait de grosses difficultés financières. Il est perçu par ses salariés comme l’homme providentiel. Il a rapidement orienté la stratégie de l’entreprise vers l’innovation, notamment technologique et a cherché à élargir la gamme de ses activités et de ses marchés.

581er temps (AX1) : un discours conforté par des pratiques créant du sens

59Le dirigeant, en tant qu’homme providentiel, a des pratiques de « chevalier blanc » : « Mr P. cherchait un moyen de garder l'entreprise afin qu’elle ne soit pas vendue à un grand groupe américain et donc il a trouvé ». Ses pratiques conditionnent l’inconscient des salariés (1). En effet, le dirigeant, par son action et son rayonnement exerce une forte influence sur les acteurs de l’entreprise : « Mr P. est, on peut dire charismatique, il est quand même très communiquant ». L’inconscient des salariés, fortement marqué par la personnalité du dirigeant, (2) et les pratiques du dirigeant (3) contribuent à définir des règles de sens qui conditionnent d’une part les ressources d’autorité (4) en définissant implicitement les modalités de relations entre les acteurs : « Quand vous rentrez chez Axon’ par définition faut avoir l’esprit entrepreneurial » et d’autre part les ressources d’allocation (5) en définissant de manière informelle les modalités d’utilisation des objets : « Ce que j’ai toujours entendu dire, c’est en fait la vision de notre PDG vis-à-vis du contrôle de gestion : plus les commerciaux connaissent le prix de revient (PRE) moins ils mettent de marge au-dessus du PRE et si jamais on se trompe dans notre marge du coup on vend à perte ». Cette conception du dirigeant constitue la référence centrale du système de sanction (6).

602ème temps (AX2) : un cercle ngénierique initié par un volontarisme managérial 

61Cette étape préalable décrite ci-dessus constitue finalement le contexte qui va favoriser l’instrumentation de la gestion. Le dirigeant souhaite disposer pleinement des subventions liées à l’innovation (maîtriser les ressources d’allocation) : « Quelque part, vu que c’est une société familiale et qu’on n’ouvre pas le capital, il faut bien aussi que nos financements viennent de quelque part. C’est vrai qu’on a tendance effectivement à financer de plus en plus de projets ainsi ». Pour ce faire, il décide de recruter un contrôleur de gestion chargé entre autres d’infléchir le comportement des acteurs (ressources d’autorité) et d’y associer un système de sanction et récompense (1) : « Il a fallu en fait mettre par écrit et vraiment formaliser tout ce que Mr P. avait dans la tête et qui était déjà bien clair ». Les outils de contrôle de gestion sont influencés par les règles de sens de l’entreprise développées dans la période précédente (cf AX1) reposant sur l’éthique, l’innovation, la saisie d’opportunités ce qui explique l’instrumentation de la gestion (2) : « C’est pour ça que dans la réflexion qu’on fait actuellement, il ne faut pas qu’on aille carrément dans l’extrême opposé en étant trop sélectif et à cheval sur : est-ce que ça va rapporter et ceci et cela ! ». Comme ils font confiance au dirigeant, les salariés acceptent ces nouvelles règles qui dès lors se transforment en routines (3) intégrant les instruments formalisés : « Il faut le faire, on est devenu trop gros, il faut le faire. ». Ensuite, un processus de conscientisation des salariés aboutit à la capacité des salariés à expliquer les finalités et les caractéristiques opérationnelles de leurs pratiques (4) : « Après c’est ce qu’on est en train d’apprendre doucement mais surement il faut savoir les choisir les projets… Et on essaye de mettre en place des outils justement pour de mieux en mieux les choisir et éviter des erreurs » ce qui vient renforcer les règles de sens (5). « On va dire on est toujours dans le même état d’esprit, de ne pas dire non systématiquement ou disons au moins imaginer que c’est faisable ». Un cercle vertueux apparaît alors (3→4→5) : les règles sont instrumentées et opérationnalisées dans des outils formels. Toutefois, le dirigeant conserve de manière ponctuelle une marge de manœuvre sur les ressources d’allocation (6) : « On a un certain formalisme mais la porte de Mr P. est ouverte s’il y a vraiment besoin de faire activer quelque chose, de passer un dossier en priorité avant que le comité ne tienne séance, il n’y a aucun problème ».

62La figure 4 ci-dessous retrace ces deux temps.

Figure 4: Modélisation l’instrumentation de gestion chez Axon’ à l’aide de la récursivité de Giddens

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3.3. Sigma : une contrainte de croissance impliquant une instrumentation de gestion dynamisée par une récursivité structuro-comportementale

63Les valeurs familiales sont ancrées dans le fonctionnement de l’ETI Sigma. Le développement de l’entreprise et sa reprise par un membre de la famille n’ont pas remis en cause ces valeurs culturelles. Présente sur un marché fortement concurrentiel et à maturité, la recherche d’opportunités et la maîtrise des coûts sont indispensables. L’innovation passe notamment par des projets marketing. La délégation et la responsabilisation des salariés favorisent l’initiative.

641er temps (S1) : une cohérence entre discours et pratiques créant du sens autour de la croissance

65Le dirigeant est fortement focalisé sur la croissance de l’entreprise, ce qui se retrouve dans ses pratiques et son management : « Je dis qu’on est condamné à croître ». Cette préoccupation est largement partagée et marque l’inconscient des salariés (1) : « Moi, j’ai le sentiment qu’assez paradoxalement, ceux qui souhaitent le plus la croissance, c’est les collaborateurs. Parce que si vous annoncez une croissance molle ou nulle, il y a énormément d’inquiétude de leur part ». Les pratiques du dirigeant influencent l’ensemble des membres de l’entreprise (2) et se traduisent en règles de sens, renforcées par le conditionnement cognitif des salariés (3). Ces dernières reposent sur des valeurs familiales, d’éthique, accordant une grande place au facteur humain : « Il y a des risques de la croissance aussi, c’est qu’il faut être capable de maintenir les fondamentaux, la culture qui font la réussite de l’entreprise dans la croissance ». Ces règles de sens participent d’une part à la maîtrise des relations humaines propres à cette entreprise (ressources d’autorité) (4) : « Ca rend tout à fait naturel et légitime le fait d’avoir une attitude sociale qui est saine vis-à-vis de ses collaborateurs ». D’autre part, elles conditionnent les ressources d’allocation à partir du système comptable (5) : « Il y avait du contrôle de gestion, mais par contre il était très appuyé sur la comptabilité générale, donc c’était plutôt du reporting plutôt lié à la compta générale ». Il faut également signaler qu’un système de sanction informel est associé aux ressources d’autorité (6) : « De toute façon, chez Sigma, soit on arrive, on regarde et on y reste, mais on ne peut pas être au milieu du gué chez Sigma. Les valeurs, à mon sens, elles sont tellement fortes que soit on y adhère et on reste, soit on n’adhère pas et on part ».

662ème temps (S2) : un cercle vertueux ingénierique imposé par l’environnement concurrentiel

67Le dirigeant décide d’introduire des outils de contrôle de gestion (maîtrise des ressources d’autorité et d’allocation et des règles de sanction – récompense) (1) : « Sigma a toujours été plus dans une culture entrepreneuriale que managériale et la forte croissance des dernières années fait qu’à un moment, on est obligé de faire un arrêt sur image où on se dit qu’on a besoin de structurer les choses un peu différemment, d’avoir des process un peu plus clairs, plus efficients, donc il y avait besoin de bosser un peu là-dessus ». Ce nouveau système de pilotage de la performance renforce les règles de sens de l’organisation, autrement dit la culture de l’entreprise (2) : « Cette réactivité, cette souplesse-là, la venue de SAP ne doit pas nous faire perdre cette partie de flexibilité, parce que sinon on aura perdu quelque chose en cours de route ». Parce qu’ils font confiance au dirigeant, les salariés acceptent ces nouvelles règles qui intègrent la formalisation des outils de contrôle de gestion. Ils jouent le jeu en acceptant d’utiliser ces nouveaux dispositifs ce qui modifie leurs pratiques (3) : « Je pense que l’autonomie, la décentralisation, les règles sont clairement connues, pour les clôtures, c’est clairement processé, et je m’en occupe pas, ça s’auto gère entre les collègues ». Il y a conscientisation des salariés : ils savent à la fois expliquer leurs pratiques et pourquoi ils les font (4) : « Demain, ok, ce sera un autre système d’information, avec toutes les complexités, mais intellectuellement, ils ont fait toute la démarche ». Cette conscientisation renforce les règles de sens (5) qui intègrent désormais de l’instrumentation de gestion. Un cercle vertueux se met en place (3→ 4→5). L’instrumentation de gestion devient la norme et régit le fonctionnement de l’entreprise : « Et tous ces projets-là, ils passent obligatoirement par le contrôle de gestion, il n’y a pas de passage de portes, ça passe chez nous. Parce que la présidente si c’est pas passé avant chez nous, elle signe rien, c’est pas compliqué. »

68La figure 5 nous permet de formaliser ces deux temps.

Figure 5: Modélisation de l’instrumentation de gestion chez Sigma à l’aide de la récursivité de Giddens

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4. La dynamique de l’instrumentation de gestion au travers du prisme de la récursivité structuro-comportementale

69La mobilisation de la grille de lecture de Giddens appliquée à ces trois ETI (figures 3, 4 et 5) permet tout d’abord de souligner le rôle majeur joué par les règles de sens. D’autre part, son utilisation met en évidence deux cas de figure. L’instrumentation effective découle d’un cercle vertueux à partir d’un leadership ingérierique initié par le dirigeant. En revanche, le mécanisme des unintended consequences identifié par Giddens permet d’expliquer les difficultés d’instrumentation.

4.1. Des règles de sens initiales, tacites et partagées, fondements de l’instrumentation de gestion

70Dans le premier temps précédant l’instrumentation de la gestion, chez Axon (A1) et Sigma (S1), le lien entre psychological make up et structure se fait par les règles de sens. L’ensemble des acteurs adhère aux règles informelles de la dynamique initiale de création de l’entreprise qui fondent la structure au sens de Giddens. Dans le deuxième temps, ces règles de sens vont évoluer pour s’encastrer dans l’instrumentation et guider le comportement des acteurs. C’est le cas chez Axon’ (AX2) et Sigma (S2) où l’instrumentation de la gestion est effective. Les observations réalisées au sein de ces deux entreprises montrent que dans l’interaction entre règles de sens et instrumentation, les premières sont à la fois structurantes, elles conditionnent la mise en œuvre effective des outils de gestion et structurées car elles sont influencées par l’instrumentation de gestion développée.

71Chez Alpha Mode (AM1), les règles de sens sont perturbées par le practical consciousness du dirigeant qui les contourne et influence directement les ressources d’allocation. Ses actions concrètes ne sont pas conformes aux règles de sens que se sont appropriées les autres acteurs. Ces règles informelles ne sont pas suffisamment prégnantes pour conditionner le comportement du dirigeant qui souhaite conserver son pouvoir discrétionnaire de maîtrise des ressources d’allocation.

72En revanche, chez Alpha Mode (AM2), les difficultés rencontrées pour formaliser les outils de contrôle de gestion montre une double nécessité : d’une part, transformer les règles de sens pour développer un contexte favorable à l’instrumentation et d’autre part faire évoluer le comportement effectif du dirigeant (« practical consciousness ») pour déclencher l’acceptation des outils par les autres acteurs.

73En conclusion, l’analyse du passage entre le premier et le second temps montre que chez Axon et Sigma, des règles de sens, mécanisme informel, non outillé, ont été développées dans le premier temps. Elles ont facilité l’instrumentation de la gestion au cours du deuxième temps car elles ont influencé le comportement de tous les acteurs. Elles constituent finalement un véritable environnement culturel favorable. En revanche, les règles de sens peuvent jouer un rôle central négatif et constituer un obstacle à l’instrumentation. Chez Alpha Mode, elles ne sont pas parvenues à infléchir le comportement du dirigeant ce qui explique une formalisation partielle des outils de contrôle de gestion.

4.2. Un cercle vertueux structuro-comportemental appelant au leadership ingénierique

74L’analyse de l’instrumentation de gestion par la grille de lecture de Giddens met en avant deux configurations.

75Dans les deux ETI qui ont instrumenté leur gestion (Axon et Sigma), une récursivité positive apparaît entre le psychological make-up et la structure, activée par les règles de sens (3 → 4 → 5). Ce cercle vertueux se traduit par une utilisation effective des instruments de gestion où la volonté initiale se concrétise par des comportements conformes aux attentes.

76Aux étapes S1 et A1, il apparaît clairement que la transmission des messages informels résultant du comportement effectif des dirigeants relatif aux règles à respecter a été un élément déterminant pour la mise en œuvre des outils. Cela a rendu crédibles les outils et a facilité la formalisation dans un deuxième temps (S2 et A2). Autrement dit, en montrant l’exemple dans un premier temps, dans un contexte informel, cela produit d’une part la confiance des membres de l’entreprise et d’autre part, le contexte culturel propice au développement de l’instrumentation de gestion. C’est bien ce comportement d’exemplarité du dirigeant qui constitue le terreau sur lequel vient se développer l’instrumentation de gestion : le dirigeant “walks the talk” selon Simons (1999), repris par Bass et Riggio (2006).

77En revanche, chez Alpha Mode, dont l’instrumentation de la gestion n’est pas effective, la récursivité est négative. L’incursion dans la définition du comportement tel qu’il est présenté par Giddens met en lumière le décalage entre les intentions affichées (vouloir développer des instruments de gestion) et les actions réalisées (ce qui est effectivement déployé) : le comportement du dirigeant est une unintended consequences au sens de Giddens. En effet, dans l’étape AM2, il existe un fort décalage entre les discours et les réalisations. Les affirmations et les déclarations du dirigeant ne sont pas suffisantes pour une mise œuvre effective des outils. La différenciation entre discursive consciousness et practical consciousness permet de montrer que le lien entre le dirigeant et les salariés se fait par les observations des comportements du dirigeant par les salariés plutôt que par ses déclarations.

78Quand il y a décalage entre les intentions affichées et les actes réalisés, nous proposons de mobiliser la théorie des intentions implémentées (Gollwitzer, 1999) qui permettrait de compléter l’approche de Giddens. En effet, cet auteur, en insistant sur la séquence intention - intention planifiée “specific plan detailing where, when an how the desired behavior will be performed”, propose des pistes pour traduire les intentions en engagements “The strength of commitment to both the goal and the plan is very important for implementation intuition to be effective (Ajzen et al., 2009; Gollwitzer, 1999). Ainsi l’alignement entre discursif et practical identifié grâce au modèle de Giddens pourrait être facilité par l’engagement pour développer l’ingénierie et les instruments de gestion. Il s’agit d’un levier sur lequel s’appuyer pour transformer les intentions en réalisations effectives.

79Ces deux constats, rôle de l’exemplarité du dirigeant et dépassement de la simple intention, plaident pour une démarche prenant la forme d’un leadership ingénierique où le dirigeant doit également assumer un rôle de stimulant et de donneur de sens pour le développement de l’ingénierie managériale. Pour reprendre les termes de Giddens, il doit contribuer au développement de la structure de management en définissant et en faisant accepter les règles et les ressources à partir de sa capacité à entrainer les acteurs de son entreprise et en donnant du sens à l’ingénierie développée.

80L’analyse en profondeur de ces trois ETI permet d’identifier deux cas de figure. Lorsqu’il y a mise en place de l’instrumentation de gestion, l’élément signification est prégnant parmi le tryptique du structurel. En revanche, lorsque l’instrumentation de gestion rencontre des difficultés à être développée, c’est l’élément domination qui en est à l’origine. Ce dernier cas est caractérisé par un paradoxe structuro-comportemental alors que dans le premier cas de figure, la démarche d’instrumentation est impulsé par un cercle vertueux activé par un leadership ingénierique du dirigeant. (cf. figure 6)

Figure 6: Identification des éléments structurels dominant dans l’instrumentation de gestion

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Conclusion

81Cette recherche propose une application originale de la théorie de la structuration de Giddens au contrôle de gestion. Face aux difficultés d’opérationnalisation identifiées par de nombreux auteurs, nous avons dû faire des choix complexes. Pour pouvoir la mobiliser, nous avons proposé une grille de lecture opérationnalisant les concepts en détaillant les composantes de la récursivité structuro-comportementale. Cette grille d’analyse a été appliquée au cas de trois ETI. Cette illustration empirique adopte résolument une perspective microsociale pour venir compléter les travaux précédents qui demeurent encore très fortement ancrés dans des visions institutionnelles (Scapens et Macintosh, 1996, p. 683). Toutefois, il faut reconnaître que certains concepts théoriques ont été particulièrement difficiles à opérationnaliser en particulier l’inconsciousness s’avère très subtil à appréhender. Pour le cas Alpha Mode, une forte présence sur le terrain a permis d’identifier ces mécanismes ce qui a été moins aisé pour les autres ETI. Ce constat peut constituer une piste pour des recherches futures.

82Ces travaux permettent d’aboutir aux résultats suivants. D’une part, les règles de sens sont centrales dans la dynamique d’instrumentation de la gestion. Lorsqu’elles conditionnent le comportement de l’ensemble des acteurs, elles sont à l’origine d’une boucle de récursivité positive entre psychological make up (comportement) et structure

83D’autre part, deux configurations apparaissent lors de l’instrumentation de la gestion : une récursivité positive grâce à un leadership ingénierique chez Axon’ et Sigma et une récursivité négative par des unintended consequences chez Alpha Mode.

84Ces éléments sont cohérents avec les développements récents de la théorie de la structuration qui mettent en évidence la nécessité d’accorder davantage de place à l’acteur dans cette approche : « Accounting and control studies have tended to emphasise an analysis of structures of signification, domination and legitimation, to the detriment of consideration of the role of agency » (Coad et Glyptis, 2014, p. 143).

85A l’issue de ce travail, plusieurs pistes de recherche se dessinent. La première consiste à intensifier l’utilisation des concepts de signification – domination – légitimation présentés dans la théorie de la structuration de Giddens et qui ont été peu utilisés dans cette recherche pour appréhender les mécanismes d’instrumentation de la gestion.

86La deuxième vise à identifier des liens entre ces trois dimensions du structurel et les trois éléments des dispositifs de gestion proposés par Hatchuel et Weil (substrat technique, philosophie gestionnaire et vision simplifiée des relations organisationnelles).

87Notre recherche a mis en évidence une unintended consequence négative déterminante qui dans ce cas est déclenchée par le comportement du dirigeant. Il serait intéressant de mobiliser cette grille d’analyse dans d’autres entreprises afin d’identifier s’il existe des unintended consequences positives qui pourraient servir de levier pour faciliter l’instrumentation de la gestion.

88De même, notre recherche ne nous a pas permis d’identifier le mécanisme de reflexive appropriation alors qu’il semble fécond pour expliquer la dynamique de l’instrumentation de gestion négative. D’autres travaux pourraient privilégier cette piste pour poursuivre la mobilisation des travaux de Giddens en comptabilité et contrôle de gestion.

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Annexe

Annexe 1 : guide d’entretien hors service contrôle de gestion

Sur l’interviewé :

Depuis combien de temps travaillez-vous dans l'entreprise ?

Quel a été votre parcours dans l'entreprise ?

Pouvez-vous nous décrire votre fonction actuelle ?

Avez-vous eu des expériences d’autres entreprises (PME, ETI ou grande entreprise ?)

Sur l’entreprise :

Quelles sont les grandes étapes du développement de l’entreprise ?

Quels sont les faits marquants ? Les problèmes rencontrés ? (ex. : changement de dirigeant, ouverture du capital, diversification de l’offre, internationalisation, modification des structures organisationnelles, nouvelles orientations stratégiques, …)

Pouvez-vous nous décrire votre organisation aujourd'hui ?

Selon vous, quels sont les éléments qui distinguent l'ETI de la PME ? de la grande entreprise ? Qu’est-ce qui distingue le mode de fonctionnement de cette entreprise par rapport à celles que vous avez connues précédemment ?

Hors service contrôle de gestion / DAF :

Le fonctionnement de votre entreprise est-il formalisé ?

Quels outils de contrôle de gestion utilisez-vous ?

Comment sont-ils créés (à votre demande ? imposés par la direction ? par le contrôle de gestion ?) Ces outils répondent-ils à vos besoins ?

Comment vous assurez-vous que les bonnes décisions sont prises ? Sur quels éléments reposent vos décisions ?

Y a-t-il des objectifs fixés ? D’où proviennent-ils ? Comment les suit-on ?

Quelles relations entretenez-vous avec les contrôleurs de gestion ? Business partner ? « contrôleur » ? Quelle est votre opinion sur la mise en place d’outils de contrôle de gestion ?

Service contrôle de gestion / DAF :

Quel est l’effectif du service contrôle de gestion ?

Avez-vous un ERP ? Quel système d’information utilisez-vous ?

Le fonctionnement de votre entreprise est-il formalisé ?

Avez-vous des outils de pilotage de la performance : budgets, tableaux de bord, calcul de coût de revient, reporting, tableaux de bord …

Si oui :

Qui s’en charge ? Qui est le destinataire ? Fréquence ?

Depuis quand sont-il en place ? effectif, ouverture du capital, CA

Pourquoi a-t-il été décidé de mettre en place un contrôle de gestion ? Volonté des dirigeants, des actionnaires, de l’expert-comptable, difficultés financières,

Comment le contrôle de gestion a-t-il été perçu par les salariés ? accepté car imposé par la direction, voulu par les salariés, résistance au changement : comment (rétention d’information …)

Quelle a été l’évolution des outils de contrôle de gestion et de leur utilisation depuis la création de l’entreprise ?

Quels outils de contrôle de gestion utilisait l’entreprise avant votre arrivée ?

Comment fixez-vous le prix de vos produits ?

Quelle méthode de calcul de coûts utilisez-vous ?

Annexe 2: Méthodologie déployée

Entreprises

Données recueillies

Alpha Mode

Collaboration longitudinale de 10 ans + veille scientifique

Collecte de données + entretiens avec :

directeur du contrôle de gestion

responsable des ressources humaines

directeur des achats

directeur logisqtique

Sigma

Collecte de données + entretiens avec :

Dirigeant

Directeur du contrôle de gestion

Acheteur

Responsable ressources humaines

Responsable production

Axon’

Collecte de données + entretiens avec :

Responsable formation – recrutement – communication

Responsable financier adjoint

Responsable qualité

Manager de projets

Ingénieur produits

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Notes

1 Il faut souligner que l’utilisation du terme ressource par Giddens se différencie de son acception courante et nécessite d’être correctement appréhendée pour bien comprendre la place et le rôle de la structure de domination.

2 Les termes utilisés par Giddens en anglais ne sont pas toujours aisés à traduire en français. Ainsi, afin de mieux rendre compte de la richesse de ce cadre théorique nous reprenons certains termes en anglais ce qui évite également d’utiliser des périphrases qui alourdissent inutilement le texte.

3 Dans les paragraphes suivants, les chiffres entre parenthèses font référence aux flèches des figures 3, 4 et 5 qui modélisent la chronologie du processus d’instrumentation de la gestion

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Pour citer cet article

Référence électronique

Thierry Nobre et Cindy Zawadzki, « L'Analyse Structuro-Comportementale de Giddens Appliquée au Contrôle de Gestion : Une Voie pour Expliquer l'Instrumentation de la Gestion », Finance Contrôle Stratégie [En ligne], 20-1 | 2017, mis en ligne le 28 avril 2017, consulté le 17 décembre 2017. URL : http://journals.openedition.org/fcs/1924 ; DOI : 10.4000/fcs.1924

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Auteurs

Thierry Nobre

Professeur des universités, Humanis (EA 7308), E M Strasbourg Business School, Université de Strasbourg

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Cindy Zawadzki

Professeure associée, Neoma Business School, cindy.zawadzki@neoma-bs.fr

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Droits d’auteur

Tous droits réservés

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