1Dans la plupart des systèmes juridiques, il est fréquent que le secteur privé soit associé au processus législatif et réglementaire, via des groupes de travail, un lobbying actif, une expertise sollicitée ou non. De là à sous-traiter un pan complet de la production normative à un organisme privé il y a un fossé, franchi récemment par l’Union Européenne dans le domaine comptable.
2Jusqu’à 2002, l’Union Européenne s’appuyait sur une politique d’harmonisation des cadres comptables par voie de directives, ce qui laissait in fine une certaine latitude aux Etats-Membres pour préserver leurs traditions nationales. A cette harmonisation lente et approximative, un Règlement de 2002 a substitué, pour l’élaboration des comptes consolidés des sociétés cotées, une unification rapide et contraignante. Les Etats-Membres doivent désormais faire appliquer les normes émises par l’IASB (« International Accounting Standards Board »), organisme privé sur lequel l’Union Européenne ne dispose d’aucun moyen de contrôle institutionnel.
- 1 En France, cette décision a d’autant plus choqué que les normes françaises reposaient sur des optio (...)
3L’Union Européenne ne s’est pas contentée de centraliser les choix sur la teneur des normes comptables, elle les a aussi privatisés. Or ces normes ne sont pas neutres. En régissant l’évaluation et la présentation des états financiers des entreprises, par exemple le profit que l’on peut faire apparaître (Richard, 2005) ou la liste des informations à divulguer, elles conditionnent largement ce que l’on voit des firmes et comment on le voit. Dans le cas des firmes multinationales la fonction des normes comptables est d’autant plus essentielle que seuls les comptes consolidés permettent de prendre la mesure des activités, du pouvoir et de la richesse d’acteurs qui opèrent au travers d’une multitude de marques et d’entités juridiques. La dimension éminemment politique de ces normes, largement occultée à la fin du vingtième siècle, a été brutalement rappelée par la décision de l’Union Européenne d’adopter les normes de l’IASB1.
4Imminence des échéances, impossibilité de surmonter les divergences entre Etats-Membres, existence de la solution toute faite de l’IASB… l’incorporation de l’IASB dans le dispositif réglementaire communautaire est plus facile à expliquer qu’à justifier, car l’Union Européenne pouvait aussi choisir de différer ce chantier. Rien d’irrémédiable ne serait survenu si les Etats-Membres avaient conclu que dans le domaine des normes comptables comme dans bien d’autres, ils n’étaient pas encore prêts pour un système unifié.
5Sur le plan politique, il est peu probable qu’un tel cap aurait pu être franchi sans une banalisation préalable de la présence du secteur privé dans le champ normatif communautaire. L’Union Européenne a en effet adopté depuis plusieurs années une ligne réglementaire minimaliste sur des thèmes considérés comme périphériques ou nécessitant une mise en œuvre différenciée. Cet effacement a ouvert un espace, en apparence limité, de production de normes non-obligatoires – dites de soft law – que le secteur privé a été amené à occuper, puis à déborder. Le domaine comptable est particulièrement en pointe, puisque les normes privées et non-obligatoires produites par l’IASB se voient désormais promettre une destinée de norme publique obligatoire. Au-delà des enjeux propres de l’objet comptable qui supporte assez mal un retrait du droit de regard de la puissance publique, la décision européenne est préoccupante en ce qu’elle marque un accroissement net du recours au privé dans la fabrication du droit.
6L’objectif de cet article est de qualifier et d’évaluer précisément l’abandon de souveraineté en cause, tant au regard des acteurs concernés que du particularisme de l’objet. Nous étudions dans une première partie le dispositif en vigueur. La comparaison entre celui-ci et d’autres impliquant un partage ou une délégation de compétences réglementaires nous permet dans une deuxième partie de montrer que la situation étudiée marque une étape de plus dans la privatisation de la norme. Enfin, dans une troisième partie, nous cherchons à comprendre ce qui, dans l’évolution de la politique juridique communautaire, a pu préparer le terrain pour une telle décision. Il n’est en effet pas possible de se contenter d’une analyse qui ferait de l’Union Européenne le jouet d’intérêts privés (ici du lobbying d’un IASB dominé par une conception anglo-saxonne de la comptabilité), alors que les causes de cette décision sont largement internes à l’Union Européenne.
7L’IASB, auquel incombe désormais l’élaboration des normes comptables européennes, est un organisme de normalisation international dont le fonctionnement repose sur un savant équilibre entre diverses instances (section 1.1). Les normes produites par l’IASB sont ensuite adoptées et incorporées dans le droit européen par voie de règlement, selon une procédure dite de “comitologie” (section 1.2).
8L’IASB a connu plusieurs réformes, notamment en 2001 afin de renforcer sa légitimité et sa professionnalisation à la veille de la décision européenne et en 2005 (Chiapello, 2005 ; Chiapello et Capron, 2005). Il est organisé selon une structure à double niveau (Fig. 1).
Fig. 1. Structure simplifiée de l’IASB (source : www.iasb.org).
9Il repose d’une part sur l’IASC Foundation dont le siège est situé dans l’état du Delaware (les « trustees ») et d’autre part sur l’IASB basé à Londres (le « Board »). Les trustees s’occupent du financement (qui provient presque intégralement d’entreprises privées), de la nomination des membres du Board et de la politique générale. Le Board s’occupe de l’élaboration des normes et décide du programme de travail. Le Board est souverain dans ses décisions auxquelles ne peuvent participer les trustees, ce qui est censé garantir son indépendance, tant vis-à-vis des apporteurs de capitaux que des trustees.
- 2 Six en provenance d’Amérique du Nord, six d’Europe, six d’Asie-Océanie et quatre « de n’importe où (...)
- 3 Le FASB a la même structure à deux étages, chapeauté par la Financial Accounting Foundation (FAF) a (...)
10Les trustees sont choisis selon un principe de représentativité géographique des marchés de capitaux2. Par ailleurs, au moins deux d’entre eux doivent être des associés de l’un des quatre grands cabinets d’audit (les « big 4 »), qui apportent chacun tous les ans 1 million de dollars, soit le tiers du financement de l’organisme. Les trustees étant nommés exclusivement par cooptation, ils ne rendent statutairement de comptes qu’à eux-mêmes. Cette situation est exceptionnelle et s’écarte en particulier du Financial Accounting Standards Board américain (FASB), qui a pourtant servi de modèle à l’IASB3. La seule influence visible est donc celle des « big 4 ».
- 4 A titre d’illustration, le comité de Bâle de supervision bancaire demandait en février 2004 que la (...)
11Le Board quant à lui compte quatorze membres, choisis principalement sur le critère de l’expertise. Aucune règle de représentativité n’est admise à ce niveau. Néanmoins, comme l’indiquent les statuts « les trustees s’assureront que l’IASB n’est dominé par aucune partie prenante particulière (particular constituency) ou intérêt géographique » (art 20). Dans les faits, il a été beaucoup reproché à l’IASB d’être dominé par des anglo-saxons ainsi que par d’anciens associés des grands cabinets d’audit (Chiapello, 2005 ; Colasse, 2004)4. Fréquemment, ce reproche s’est aussi étendu au personnel salarié.
- 5 Les membres du Board sont salariés (dont 12 à temps plein), tandis que les trustees perçoivent des (...)
- 6 En France, seul le Président du CNC (Conseil National de la Comptabilité) perçoit une rémunération (...)
- 7 L’IASB et le FASB sont les deux organismes les plus importants au monde avec près de 70 salariés et (...)
12Les trustees comme les membres du Board perçoivent des rémunérations et des défraiements conséquents5. Cette disparition du bénévolat est une tendance lourde de la normalisation anglo-saxonne (Chantiri-Chaudemanche, 2004),6 inaugurée aux Etats-Unis en 1973 avec la réforme du FASB (Financial Accounting Standards Board). Le développement du salariat vise à garantir l’indépendance de ces instances, qui doivent pouvoir se préoccuper uniquement de l’intérêt général (« public interest »). Par ailleurs, la dérégulation de ces dernières années associée à l’inventivité financière a incité à muscler les équipes permanentes de façon à pouvoir réglementer rapidement les nouveaux usages7.
13Deux comités, dont les membres sont également nommés par les trustees, complètent le dispositif de l’IASB.
- 8 L’Union Européenne pourrait laisser aux Etats-Membres le soin de les interpréter, mais ce serait év (...)
14Le premier, l’International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC), dont les 12 membres sont bénévoles, réalise des interprétations des normes comptables (SIC) qui font in fine l’objet d’un vote du Board. Ces interprétations sont appelées à devenir de plus en plus importantes car les normes de l’IASB sont comparativement plus courtes que les normes américaines et énoncent des principes sans les opérationnaliser8.
- 9 C’est le cas par exemple du FMI, du comité de Bâle de supervision bancaire, ou de l’Organisation In (...)
- 10 L’organisme de normalisation français repose a contrario sur une logique de représentants officiels (...)
15Le second, le Standards Advisory Council (SAC) est conçu comme un forum de discussion entre personnes et organisations de tous horizons intéressées par la normalisation comptable. Il s’agit là de la seule instance de l’IASB où les membres peuvent siéger en qualité de représentant d’un organisme et se prononcer au nom de celui-ci et non en leur nom propre9. Cette entorse à la philosophie de l’IASB a un corollaire prévisible : les décisions du Standards Advisory Council sont purement consultatives10.
- 11 La Commission Européenne siège à titre d’observateur au SAC et à l’IFRIC et, jusqu’au rapprochement (...)
16Comme souvent dans les pays anglo-saxons (Chantiri-Chaudemanche, 2004), la légitimité de ces instances repose essentiellement sur l’expertise, réputée indépendante, de leurs membres. Les normes de l’IASB ont acquis pour la première fois force de loi sur un territoire grâce à l’Union Européenne. Pourtant, celle-ci ne dispose d’aucun représentant au sein des instances décisionnaires de l’IASB et ne peut même pas voter dans ses instances consultatives11.
- 12 Press release, 13/02/2001 Information financière : le règlement IAS – Foire aux questions, MEMO 01/ (...)
17La transposition des normes de l’IASB dans le droit communautaire est soumise à une procédure relativement lourde – dite de comitologie –, qui s’explique, selon les termes même de l’Union Européenne, par le fait qu’il n’est « pas possible, à la fois politiquement et juridiquement, de déléguer la normalisation comptable de façon inconditionnelle et irrévocable à une organisation privée sur laquelle l’Union Européenne n’a aucune influence »12. Ainsi, chaque norme fait tout d’abord l’objet d’un avis technique de l’EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group), qui examine sa conformité avec les Directives européennes cadres. Ensuite, un visa politique doit être obtenu auprès de l’ARC (Accounting Regulation Committee), où siègent les représentants des Etats-membres. En cas d’avis favorable, la Commission peut édicter un règlement d’adoption.
- 13 Seul l’ARC fait en réalité partie du dispositif officiel : les textes annonçant le passage aux IAS (...)
18L’Union Européenne a vocation à être la première victime de ses propres décisions de rejet de telle ou telle norme de l’IASB, puisque cela induirait un « blanc » normatif qui laisserait les entreprises libres d’enregistrer à leur guise les opérations concernées. Afin de limiter ce risque, elle veille à faire entendre sa voix en amont, lors du processus de consultation que lance l’IASB à l’occasion de tout projet de norme, le « due process ». Cette tâche cruciale relève également de la compétence de l’EFRAG, ce qui ne manque pas de surprendre lorsque l’on découvre que l’Union Européenne n’a pas non plus de pouvoir de contrôle sur cette instance13.
- 14 Ces organisations sont les organisations patronales européennes UNICE et ERT (5 sièges en avril 200 (...)
- 15 En avril 2006, le TEG était composé de 2 britanniques, 3 français, 2 allemands, un danois, un espag (...)
19L’EFRAG s’avère être, à l’image de l’IASB, un organisme financé et dirigé par des partenaires privés. Il fonctionne de façon très similaire à l’IASB avec une structure bicéphale et une même répartition des rôles. Les 24 membres du comité de surveillance (équivalent des trustees de la fondation IASC) sont nommés par les organisations fondatrices de l’organisme qui sont aussi celles qui le financent14. Le TEG (Technical Expert Group) – qui est l’équivalent du Board de l’IASB – est composé de 11 membres, respectant un équilibre géographique au sein de l’Union Européenne et une certaine représentativité des différentes parties prenantes sans que des quotas précis soient établis15.
- 16 Il faut y ajouter un retraité d’Arthur Andersen et un membre du grand cabinet français Mazars, l’un (...)
20Les membres du TEG sont bénévoles mais doivent lui dédier au moins 30 % de leur temps de travail. Le président du TEG lui-même, pourtant à temps plein, n’est pas rémunéré. On ne s’étonnera pas dès lors de constater le poids des grands cabinets d’audit qui délèguent dans les faits leur personnel au fonctionnement du TEG. En janvier 2006, 5 membres sur 11 provenaient de l’un des « big 4 » dont le président lui-même, « prêté » par Deloitte16.
- 17 Working Arrangement between European Commission and EFRAG, signé le 23 mars 2006.
21Le rôle de l’EFRAG dans le dispositif européen vient d’être formalisé dans un accord d’une durée de 3 ans17. On apprend néanmoins à la fin de l’accord que la Commission a l’intention de créer un « High-level Group » composé d’experts différents de ceux de l’EFRAG, et de représentants des normalisateurs nationaux, afin d’évaluer les avis de l’EFRAG et de vérifier que ceux-ci sont équilibrés et objectifs. Cette décision révèle l’embarras de la Commission envers cet organisme privé qu’elle ne contrôle pas et supposé participer au nom de l’Union Européenne au due-process d’un autre organisme privé qu’elle ne contrôle pas plus mais qui produit les normes qu’elle s’est engagée à adopter…
22Un tel degré de sous-traitance au privé non seulement de la production des normes mais aussi de leur contrôle ne manque pas de déconcerter. Nous montrons dans la partie suivante qu’il est inédit dans l’histoire du droit communautaire.
23L’association du secteur privé à la production de la norme communautaire n’est pas propre à la politique comptable. C’est le poids relatif de celui-ci qui est exceptionnel. Ce constat ressort autant de l’analyse des pratiques de comitologie dont le dispositif comptable relève explicitement (section 2.1), que des pratiques de co-réglementation (section 2.2). Parallèlement, l’IASB échappe aux contraintes des Autorités Administratives Indépendantes qui se sont multipliées ces dernières années dans les Etats-membres (section 2.3).
24Les pratiques de comitologie sont apparues dans les années 1960 pour faciliter la mise en œuvre de la Politique Agricole Commune. La Commission – à laquelle le Conseil a délégué une partie de ses pouvoirs de réglementation –, se fait assister de comités (pouvant impliquer des représentants des Etats-membres, des experts scientifiques et des représentants des milieux économiques et sociaux) qui l’aident dans la détermination de mesures d’exécution.
- 18 Source : Rapport de la commission sur les travaux des comités en 2004 (SEC(2005)1420). Il s’agit là (...)
25Ces comités ont proliféré dans tous les domaines et on en compte aujourd’hui environ 25018. Trois types de procédures de comitologie existent : les procédures de consultation, les procédures de gestion et enfin les procédures de réglementation dont relève le cas étudié ici. Ces dernières sont les plus nombreuses (une centaine environ) et les plus contraignantes pour la Commission, qui ne peut adopter une mesure que si elle recueille l’avis positif des Etats-membres réunis au sein du comité.
26La signification politique de la comitologie est ambiguë. Permet-elle aux Etats-Membres de contrôler les travaux de la Commission ou au contraire, à la Commission d’élargir ses compétences sous couvert de consultation élargie ? S’agit-il de renforcer le pouvoir des experts et d’opacifier les processus de décision ou au contraire de compenser les lacunes de la Commission en mobilisant les ressources et l’expertise des diverses parties prenantes ? Le débat est classique (Paré et Montpetit, 2005) et s’applique bien sûr au cas comptable, mais celui-ci demeure singulier à plusieurs égards.
- 19 Au-delà bien sûr des dispositions incluses dans les vieilles directives comptables de 1978 et 1983 (...)
- 20 Ceux-ci ont concerné les normes IAS 32 et 39 en 2003, puis deux extraits de la norme 39 révisée en (...)
- 21 Il est vrai qu’en l’occurrence, l’ARC bénéficiait de soutiens de poids, notamment des banquiers, de (...)
27Une première spécificité est que l’Union Européenne n’a pas la maîtrise du contenu des normes19. Elle peut accepter ou refuser tout ou partie d’une norme, mais elle ne peut modifier son contenu : seul l’IASB a ce pouvoir. Le refus par l’UE d’une norme signifie qu’elle se résout à ce que les transactions économiques couvertes par celle-ci ne soient pas réglementées. La question n’a rien de théorique, car l’ARC a déjà rendu des avis défavorables20. A chaque fois, l’IASB, bien que rien ne l’y obligeât, a préféré réviser sa copie tout en s’efforçant de minorer le rôle de l’Union Européenne dans cette décision (Chiapello et Capron, 2005). La légitimité de l’IASB aurait certes été écornée s’il avait refusé d’écouter les remarques qui lui étaient adressées. Mais dans ce rapport de force, si l’Union Européenne a finalement obtenu que les normes litigieuses soient reprises21, elle n’a pu en aucun cas les modifier comme elle l’entendait. L’IASB s’est contenté de recommencer un processus de consultation dans lequel les acteurs européens se sont exprimés au même titre que les autres.
- 22 Sur ces sujets également, il fallait permettre à la Commission de réagir vite face à l’inventivité (...)
28Un autre facteur de différenciation du cas comptable est le recours à des organismes privés. En soi, le modèle à deux étages ARC/EFRAG n’a rien d’unique. On trouve notamment des dispositifs similaires – associant un comité de réglementation où siègent les Etats membres et un comité technique – dans le domaine des bourses de valeurs depuis 2001 et plus récemment des assurances et fonds de pension, et des banques22. Néanmoins, aucun de ces comités n’est privé : tous ont été créés par et pour l’Union Européenne et y siègent les régulateurs (publics) des différents Etats membres, contrairement au cas comptable où il y a empilement de structures privées échappant au financement et par conséquent au contrôle communautaire (Fig. 2).
- 23 Ce qui est représenté pour la réglementation boursière est le niveau 2 de la procédure Lamfalussy q (...)
Fig. 2. Comparaison des dispositifs européens de réglementation boursière et comptable23.
- 24 Ce dernier point est essentiel car le législateur a le devoir de s’assurer que les actionnaires ne (...)
29Ce particularisme comptable entraîne de facto une non-prise en compte des besoins publics. Or, si la comptabilité sert à informer les investisseurs, elle sert aussi à la fiscalité, à l’élaboration de la comptabilité nationale et à la fixation du plafond des bénéfices distribuables24. Alors que dans ces trois cas, les desiderata de l’Etat doivent être déterminants, ces questions sont absentes des réflexions de l’IASB.
30L’explication est en partie technique, puisque dans les pays anglo-saxons dont est issu l’IASB, comptabilité publiée et comptabilité fiscale sont dissociées, contrairement à la France (et dans une moindre mesure à l’Allemagne) où une comptabilité unique sert à tous les usages. Le Règlement communautaire de 2002 a d’ailleurs un champ d’application très restreint, puisqu’il n’impose le recours aux normes de l’IASB que pour la publication des « comptes consolidés » (c’est-à-dire des comptes des groupes de sociétés) à destination des marchés boursiers. Or les besoins de l’Etat concernent les « comptes sociaux », c’est-à-dire les comptes individuels de chaque société, cotée ou non.
- 25 Ce sera ainsi obligatoire au Danemark dès 2009 ; cela l’est déjà en Grèce, en Italie (sauf société (...)
31En pratique, la nuance est contestable, car il n’est pas possible de soumettre durablement les comptes sociaux et les comptes consolidés à des règles très différentes. Ainsi, la France, pourtant peu suspecte de complaisance envers l’IASB, a entrepris de faire converger ses règles comptables régissant les comptes sociaux. Par ailleurs, un grand nombre de pays européens a choisi d’étendre l’usage des normes de l’IASB aux comptes sociaux des sociétés cotées25 ou non.
32Jamais recours au privé n’est allé aussi loin sur des sujets aussi essentiels, car in fine, c’est bel et bien l’ensemble de la politique comptable des Etats-Membres qui est impactée, ceux-ci se trouvant dépossédés de leurs prérogatives bien au-delà ce qui semble être en cause.
33Le secteur privé est un acteur de plus en plus présent de la production de la norme communautaire, car la politique de désengagement réglementaire suivie par l’Union Européenne est une source de « blancs » normatifs que la soft law a vocation à remplir via l’un de ses multiples instruments (codes de conduite, chartes consommateurs, bonnes pratiques, accords sectoriels, règlements professionnels…) (Rawls, 2001).
- 26 Certains auteurs parlent de « droit doux », d’autres de « droit mou ». Les connotations très différ (...)
- 27 Voir aussi National Consumer Council (2001) et Lex Fori (2001).
34Il n’existe ni traduction consensuelle, ni définition uniforme de la soft law26. La notion fluctue selon les auteurs, les pays et les institutions, ce qui complique singulièrement la controverse dont elle fait par ailleurs l’objet (Mörth, 2004)27. Néanmoins, sont dites généralement de soft law des règles « qui n’ont en principe pas de caractère juridiquement obligatoire mais qui pourtant peuvent avoir un effet pratique » (Snyder 1994, p. 198).
- 28 Nous laisserons de côté les pratiques purement publiques de soft law. C’est le cas lorsque la Commi (...)
35Nous nous en tiendrons ici à la soft law qui associe le secteur privé au stade de son élaboration et / ou de sa mise en œuvre28, ainsi qu’à la taxonomie proposée par la Commission Européenne, qui distingue l’auto-réglementation (self regulation) de la co-réglementation (coregulation). La première catégorie (auto-réglementation) est strictement privée. Elle comporte les normes élaborées par et pour l’entreprise (par exemple une charte destinée à ses clients pour leur offrir des garanties supérieures à celles requises par la loi). La seconde catégorie (co-réglementation), à laquelle appartiennent les normes de l’IASB, recouvre les normes élaborées par des acteurs privés en concertation avec un organisme public et dont la vocation est d’être in fine sanctionnées par le droit positif.
- 29 Dans le cas du dialogue social, si les partenaires sociaux parviennent à des accords satisfaisants (...)
36Parmi les domaines de co-réglementation les plus fréquemment évoqués figurent le dialogue social, l’environnement et les normes techniques en matière de santé et de sécurité des personnes (Senden, 2005 ; Best, 2003). Ce dernier domaine est le plus intéressant car le plus actif29. Depuis 1985, dans le cadre de la « nouvelle approche », les pratiques de réglementations détaillées ont été remplacées par l’édiction d’« exigences essentielles ». Ce nouveau dispositif, plus léger, vise à limiter les entraves aux échanges et à alléger le corpus juridique communautaire. Les Etats-membres ne sont donc tenus que de veiller à ce que leurs normes nationales satisfassent à ces « exigences essentielles ». Parallèlement, trois organismes de normalisation européens (le CEN, le CENELEC et ETSI) ont pour mission d’harmoniser les normes techniques européennes. Le fonctionnement est le suivant : suite à une directive, la Commission mandate – par exemple le CEN – pour harmoniser les normes des Etats-membres sur un sujet donné. A l’issue de ses travaux, le CEN propose une norme harmonisée à la Commission qui la publie.
- 30 Le CEN par exemple rassemble des normalisateurs techniques nationaux qui sont souvent sous contrôle (...)
- 31 Les ressources du CEN viennent essentiellement de ses membres qui sont les associations nationales (...)
- 32 Sur le train à grande vitesse en particulier.
37Ce système de co-réglementation rappelle fortement le dispositif comptable puisqu’il fait également appel à des organismes privés30, peu ou pas subventionnés par l’Union Européenne31. Mais là s’arrête la comparaison, car les normes techniques même publiées au journal officiel, même incorporées aux recueils nationaux de normes restent, sauf très rares exceptions32 – non obligatoires et constituent donc de la soft law au sens strict. Aucune procédure de validation n’est d’ailleurs prévue pour vérifier leur conformité aux directives. Un fabricant n’est pas tenu de s’y conformer s’il peut faire la preuve qu’il satisfait aux « exigences essentielles ». Les Etats-Membres conservent bien entendu la faculté de rendre des normes de soft law obligatoires en les incorporant dans leur droit national, mais chacun d’entre eux reste libre de prendre une telle décision.
38A contrario, les normes de l’IASB s’imposent dès leur adoption par la Commission, leur promulgation par voie de Règlement ne laissant aux Etats-membres aucune marge de manœuvre pour les compléter, les limiter ou édicter des interprétations nationales.
39Le domaine comptable est donc bien le seul où le secteur privé a le monopole de l’écriture de normes promises à une destinée de hard-law sur un thème donné. Ce degré supplémentaire d’effacement de la puissance publique est en réalité double, car il se manifeste aussi dans les blancs normatifs, l’IASB établissant seul son programme de travail. Au-delà de la question du comment, l’Union Européenne ne peut pas non plus décider si et quand telle ou telle question comptable doit être traitée.
40A côté des systèmes explicitement insérés dans le droit communautaire que nous venons d’étudier, il arrive que la Commission soit influencée par des acteurs privés qui lui proposent des projets de normes. Mais ces cas de figure sont ponctuels et relèvent d’un lobbying toujours à recommencer du point de vue des acteurs privés. Ici, les jeux sont inversés : c’est l’Union Européenne qui se trouve, de son propre fait, contrainte de faire du lobbying auprès de l’IASB.
- 33 Elles peuvent avoir aussi un pouvoir d’enquête, de sanction, de médiation, ou d’attribution de droi (...)
41Comment l’IASB ou l’EFRAG se situent-ils par rapport à d’autres organismes indépendants, notamment les Autorités Administratives Indépendantes investies d’un pouvoir de réglementation33, dont l’important développement en Europe depuis une vingtaine d’années a transformé les modalités de l’action publique (Majone, 1994) ?
- 34 Aux Etats-Unis, la normalisation comptable est aux mains d’une Autorité Administrative Indépendante (...)
42Les Autorités Administratives Indépendantes, comme l’IASB, sont hors pouvoir hiérarchique. Elles ne peuvent recevoir d’ordres, d’instructions ou de conseils de leur Ministère de tutelle (Conseil d’Etat, 2001 ; Gélard, 2006). Une fois nommés, leurs membres sont irrévocables, ce qui est censé leur permettre de s’affranchir des travers partisans et en particulier de mener des politiques publiques impopulaires sans atteindre la sphère politique. Leur origine est clairement anglo-saxonne, en particulier américaine. Ces instances (par exemple la Securities and Exchanges Commission – SEC) prennent aux Etats-Unis généralement la forme d’une assemblée (Board) de quelques membres statuant sur les questions qui lui ont été déléguées. Ces structures collégiales offrent des garanties d’indépendance supplémentaires par rapport aux structures unicéphales plus fréquentes dans la tradition britannique. Le FASB américain (Financial Accounting Standards Board) – dont la structure a été copiée par l’IASB –, n’est pas une Autorité Administrative Indépendante, mais relève cependant de cette tradition34, si bien que la comparaison du mécanisme comptable européen avec les pratiques des Autorités Administratives Indépendantes est source d’enseignement.
- 35 Les Autorités Administratives Indépendantes sont, comme leur nom l’indique, des institutions publiq (...)
- 36 Certains gestes récents de l’IASB semblent destinés à faire taire ces critiques sans pour autant y (...)
43L’indépendance est la principale caractéristique commune à l’IASB et aux Autorités Administratives Indépendantes. Contrairement à ces dernières, l’IASB a toutefois un caractère privé, qui soulève la possibilité d’un excès d’indépendance. Aucune organisation constituante n’est reconnue35 : ni la Commission, ni aucun autre organisme public ne dispose du moindre pouvoir de nomination. Comme de surcroît la plupart des quotas de composition qui existaient ont été relaxés lors de la dernière réforme, rien n’exclut que cet organisme puisse tomber sous la coupe d’un groupe restreint dont les membres se coopteraient indéfiniment. Là réside le talon d’Achille de l’IASB, qui feint de voir dans l’indépendance statutaire du Board la garantie du respect de l’intérêt général, ce qui justifie au passage son refus obstiné d’accorder à l’Union Européenne un quelconque contrôle statutaire. Tout est présenté comme si le fait de choisir des experts principalement sur des critères de compétence, de les rémunérer à temps plein et de leur enjoindre de travailler pour l’intérêt général suffisait à effacer leurs expériences, leurs modes de pensée et leurs réseaux relationnels (Chiapello, 2005 ; Colasse, 2004). Des pays européens comme la France n’ont d’ailleurs pas manqué de relever que cet organisme normalisateur était largement anglo-saxon dans ses origines, sa conception de la normalisation comptable, ses choix, et bien sûr sa composition36.
44En l’espèce, le critère de l’expertise est une garantie d’indépendance très discutable, car du fait de la complexification croissante des normes, le poids des quatre grands cabinets d’audit n’a cessé de se renforcer (Ramirez, 2003, 2005). Certifiant les comptes des plus grandes sociétés mondiales dans tous les secteurs, ils ont la meilleure connaissance des nouveaux dilemmes comptables et l’expérience la plus diversifiée. La plupart des membres de l’IASB sont ainsi passés par les « big 4 », ce qui est considéré comme un label de qualité. Cette influence s’étend d’ailleurs à tout le dispositif de normalisation comptable européen, puisque les « big 4 » sont également au cœur de l’EFRAG et d’une façon générale, très présents chaque fois que la normalisation réclame des « bénévoles ». Les « big 4 » sont ainsi tout à la fois les plus gros bailleurs de fonds de la normalisation, les premiers contributeurs en termes d’expertise et les principaux acteurs chargés de faire appliquer les normes par les entreprises.
- 37 Ce sont ainsi les filiales européennes des « big » qui dédient le plus de ressources à aider les Eu (...)
45Apparemment, l’IASB ne semble pas s’émouvoir outre mesure de cette situation. Il est vrai que les « big 4 » sont des firmes multinationales dont les intérêts ne sont ni clairs ni homogènes, des dissensions pouvant apparaître selon le pays d’origine des auditeurs et entre cabinets37. Et surtout, l’intense processus de consultation organisé par l’IASB à propos de tout projet de norme est supposé suffire à limiter leur influence.
- 38 Le risque est faible dès lors de voir l’IASB confronté à une situation de blocage, contrairement au (...)
- 39 Du fait de la décision européenne, le nombre des parties intéressées à l’IASB et l’importance des e (...)
46Une bonne norme étant une norme à propos de laquelle tout le monde a pu réagir, le système de due-process est présenté comme une phase essentielle, quoique strictement consultative : in fine, c’est l’IASB qui rédige les normes et qui les approuve avec un minimum de 9 voix sur 1438. En somme, l’IASB compense un déficit de démocratie représentative par un surcroît de transparence : il consulte et écoute beaucoup pour mieux décider seul. La qualité indéniable de son processus lui permet néanmoins de “sonder” toutes les parties prenantes et de prendre la mesure des levées de bouclier qu’elle peut susciter, ce qui la conduit de temps à autre à ajuster sa position39.
47La construction de l’indépendance de l’IASB ne suit donc que de façon apparente la formule des Autorités Administratives Indépendantes. Alors que dans le cas de ces dernières, la perte d’indépendance éventuelle est liée au pouvoir de nomination de l’Etat (si bien qu’aux Etats-Unis, l’équilibre entre démocrates et républicains dans les boards est strictement réglementé), c’est bien l’absence d’organisation constituante associée à un financement privé et à une forte demande d’expertise qui fait courir ce risque à l’IASB.
48Il ressort de ce qui précède que quel que soit le point de comparaison, le dispositif européen de normalisation comptable est marqué par une privatisation accrue. Le pouvoir de contrôle de l’Union Européenne sur le contenu des normes et le fonctionnement des organismes de normalisation est quasi-nul. Elle ne peut faire entendre sa voix qu’au prix d’un lobbying assidu lors des processus de consultation ou d’un rejet – coûteux politiquement – des normes produites par l’IASB. Celles-ci sont pourtant promises à une destinée de hard law dans tous les Etats-membres, ce qui est exorbitant. Parallèlement, le dispositif est loin d’offrir toutes les garanties d’une réelle poursuite par l’IASB et l’EFRAG de « l’intérêt général » dont ils se réclament, compte tenu de leur dépendance vis-à-vis des « big 4 ». Cette situation est d’autant plus préoccupante que les normes comptables sont loin de n’intéresser que les acteurs marchands (entreprises, auditeurs, banquiers et investisseurs) puisqu’est également touchée l’information accessible aux salariés, aux citoyens et aux Etats et sur laquelle divers droits économiques sont calculés.
49Il nous reste à comprendre comment l’Union Européenne en est arrivée à considérer qu’un tel recours au privé était légitime. Car quels que soient le sentiment d’urgence qui semble l’avoir animée, ou le pouvoir d’entrisme de l’IASB, il fallait au préalable que cette privatisation lui apparaisse en soi comme une solution acceptable.
50Il importe de dépasser le cliché d’une Europe trop mal équipée pour résister au talent et à la puissance des lobbies anglo-saxons. Il est vrai que l’IASB sait faire preuve d’une indéniable intelligence politique, notamment pour consolider sa place dans le dispositif européen. Son ascension n’en est pas moins due à une situation historique inédite dont il a su profiter.
51C’est d’abord l’incapacité avérée de l’Union Européenne de mettre ses membres d’accord sur un système comptable commun qui l’a forcée à se tourner vers un organisme tiers. Face à ce type de blocage, la nature privée de l’IASB n’était pas malencontreuse, mais bel et bien nécessaire (section 3.1). Le choix d’une telle sous-traitance est certes symptomatique de l’interventionnisme croissant du secteur privé dans les affaires réglementaires, mais il traduit aussi une volonté délibérée d’effacement de la part des institutions communautaires et non une hypothétique agressivité de l’IASB (section 3.2). Enfin, il est probable que la décision de l’Union Européenne de mettre en avant l’IASB comporte une part de calcul, dont la justification économique demeure toutefois à prouver (section 3.3).
- 40 Par exemple, dès 1992, la Commission a essayé d’introduire une logique de comitologie, mais sa tent (...)
52La plupart des Etats-membres auraient sans doute préféré conserver la normalisation comptable européenne dans le champ public, d’où le choix initial d’une harmonisation par voie de directives. Mais les particularismes locaux ont tenu bon – empêchant tout progrès de l’harmonisation – les manifestations de nationalisme se multipliant de la part de pays comme l’Allemagne, la France et le Royaume-Uni40. Avec le recul, on peut considérer que l’argument de la défense de la souveraineté comptable a en fait servi successivement deux objectifs contradictoires. Pendant plus de deux décennies, il a été une cause de division qui a entraîné une paralysie du processus d’harmonisation. Puis il a permis que celui-ci soit relancé, lorsque les Etats-membres se sont trouvés contraints de s’unir pour faire face à la menace d’une prise de contrôle de la normalisation comptable internationale par les américains (Chiapello, 2005).
53Le choix de se rapprocher de l’IASB (à l’époque l’IASC) était un choix par défaut. A l’époque, cet organisme international indépendant était tout simplement le seul à pouvoir offrir à des Etats-membres divisés un système de normes communes acceptables par tous et susceptibles d’être rapidement reconnu au sein des marchés internationaux des capitaux (Colasse, 2004 ; Chiapello, 2005 ; Chiapello et Capron, 2005). Si les Etats-membres ont pu s’y résoudre, c’est parce que l’IASB, bien qu’il fasse peu de cas des particularismes locaux, produisait des normes privées qui étaient par définition moins attentatoires à la souveraineté des uns ou des autres que des normes publiques.
54Cette difficulté d’internationaliser la norme publique n’est pas propre à la chose comptable. D’une façon générale, la norme privée voyage bien plus facilement, du fait de son indifférence aux frontières étatiques, mais aussi parce qu’elle est moins marquée par ses origines nationales, ce qui facilite sa « naturalisation » dans ses pays d’adoption. Même importée, une norme privée n’est jamais tout à fait étrangère, ce qui permet son appropriation par les législateurs de pays différents pour aboutir, in fine, à des normes nationales très similaires (Medjad, 2006 ; Meidinger, 2006).
- 41 La question de l’influence réelle de la Lex Mercatoria a toujours été très controversée. Alors que (...)
55En droit commercial en particulier, ce sont les pratiques internationales d’acteurs privés qui induisent le plus souvent un processus de codification formel et non le contraire (Cremades et Plehn, 1984 ; Rosett, 1992). Derrière ces phénomènes d’harmonisation « douce » transparaît la lex mercatoria, ce corpus coutumier élaboré depuis le Moyen Age par les armateurs et les marchands et dont les règles ont fini par se diffuser dans le droit commercial « officiel », celui des codes nationaux et des traités internationaux. (Goldman, 1964 ; Filali, 1992)41.
56Le parallèle entre la normalisation comptable réalisée par l’IASB et lex mercatoria est tentant. Il est pourtant fallacieux, car le premier corps de règles s’adresse à de multiples parties prenantes là où le second est théoriquement cantonnée à un seul cercle, celui des commerçants. Cette différence de largeur de spectre est essentielle, car c’est elle qui détermine dans quelle mesure le corporatisme peut être considéré comme une alternative régulatrice crédible. L’évolution de la normalisation comptable dans les pays anglo-saxons atteste de cette impossibilité d’occulter durablement la distinction : les scandales financiers aidant, le système strictement privé d’auto-réglementation des professions comptables a fini par être mis sous tutelle étatique, la comptabilité voyant son statut d’objet privé commercial se transformer graduellement en objet public.
57L’objectif communautaire d’unification des normes comptables impose a fortiori de prendre en compte la totalité des usages touchés par celles-ci, et que toutes leurs dimensions, notamment idéologiques, soient abordées et tranchées. Or la façon dont l’Union Européenne se défausse sur l’IASB annonce son intention de cantonner ces normes à leur dimension purement technique, cet organisme n’ayant au mieux que des qualités professionnelles irréprochables à offrir pour alimenter la légitimité du dispositif, là où la question posée est celle des limites de ses pouvoirs. On assiste donc à une démarche qui va à l’encontre du sens de l’histoire, la profession comptable – et singulièrement les « big 4 » – se voyant conférer dans le dispositif normatif européen le poids considérable qu’ils occupaient naguère dans les pays anglo-saxons.
- 42 Le Royaume Uni accorde notamment une place très importante à la co-réglementation, en raison d’une (...)
58L’effacement progressif des frontières public/privé qui a préparé la décision européenne est lié à la progression continue de la soft law dans tous les pays industrialisés, même si la forme et le degré de cette participation du secteur privé au processus normatif connaissent d’importantes variations locales42. Ce succès est en partie attribuable au côté « auberge espagnole » de la soft law : les conservateurs croient y déceler un parfum de pragmatisme et un hommage indirect à l’efficacité du secteur privé, tandis que les socio-démocrates y voient un moyen d’assurer une participation élargie plus conforme aux valeurs des démocraties modernes et porteuse de plus de transparence.
59De plus, l’importance prise par les acteurs « globaux » soulève de multiples questions – dans des domaines aussi variés que les technologies de l’information ou l’environnement – auxquelles les normes traditionnelles ne peuvent répondre, du fait de leur carcan territorial (Majone, 1994). Face à ces nouveaux phénomènes transcendant les frontières nationales, la soft law s’impose par défaut, non comme la bonne, mais comme l’unique réponse possible. C’est ainsi qu’émerge depuis peu une « lex electronica » (Gautrais et al., 1997 ; Caprioli et Sorieul, 2000) ou « net lex » (Kessedjian et Boele-Woelski 1999). Plus généralement, on assiste au développement de modes dits de réglementation alternatifs (alternative regulation), dont la responsabilité sociale et environnementale (RSE) est actuellement l’une des manifestations les plus en pointe (Medjad, 2006).
- 43 Comme pour la comitologie, les souverainistes n’ont d’ailleurs pas manqué de voir dans la soft law (...)
60Enfin, la prolifération de la soft law est aussi imputable à une sorte de cercle vicieux. La multiplication des modes de réglementation alternatifs exprime en creux une défiance croissante envers les capacités, voire la compétence des organes publics. Il est donc inévitable que ceux-ci se sentent de plus en plus tenus d’aller puiser une partie de leur légitimité auprès du secteur privé marchand et de la “société civile”, ce qui en retour altère un peu plus leur image. Si l’on se tourne vers l’Union Européenne et que l’on pense aux crises de légitimité qui ponctuent l’histoire de sa construction, le développement d’une soft law communautaire n’en paraît que plus inévitable43. La question semble pourtant n’avoir été posée que tardivement, en tout cas officiellement. Certains auteurs considèrent ainsi qu’il n’existait tout simplement pas de politique législative européenne jusqu’au milieu des années 1980, époque du triomphe des valeurs néo-libérales et de la stigmatisation croissante des organes de l’Union Européenne, décrits comme pléthoriques et inefficaces (Senden, 2005). Cette pression « thatchérienne » aurait été le catalyseur d’une réflexion des Communautés Européennes sur leur propre politique législative, dont le Livre Blanc sur le Marché Unique de 1985 et l’Acte Unique Européen de 1986 marqueraient le point de départ.
- 44 COM(2001) 428 final. Les recommandations principales sont basées sur douze rapports, deux études et (...)
- 45 Livre Blanc, p. 4.
61Ce processus de réflexion, ponctué d’une crise institutionnelle importante en 1998 et d’une série de consultations et de rapports intermédiaires, a abouti en juillet 2001 à l’adoption par la Commission européenne du « Livre blanc sur la Gouvernance européenne » contenant « une série de recommandations sur les moyens de renforcer la démocratie en Europe et d’accroître la légitimité des institutions ».44 L’objectif annoncé était clair : « l’Union [devait] renouveler la méthode communautaire en suivant une approche qui parte davantage de la base que du sommet, et en complétant plus efficacement les instruments de ses politiques par des outils non législatifs45. »
62La soft law a ainsi été présentée non comme un choix de ne pas réglementer, mais plutôt comme une façon de réglementer autrement. L’accueil fait à cette réforme a pourtant été très mitigé. Les tenants d’une Europe sociale par exemple, ont objecté que la soft law ne pouvait que favoriser un nivellement par le bas des politiques sociales et exigé, au nom du parallélisme des formes, que les valeurs sociales soient édictées sous forme de hard law, au même titre que les valeurs de marché mises en avant par les traités de l’Union Européenne (Joerges et Rödl, 2004).
- 46 En théorie, la soft law va dans le sens d’une démocratie participative porteuse de plus de transpar (...)
63Le débat sur les avantages réels ou supposés de la soft law est loin d’être clos. Avec le recul, nombre de praticiens, juristes ou associations de consommateurs dressent un bilan très mitigé du foisonnement de ces dernières années. Les griefs les plus fréquents portent sur la représentativité parfois discutable des acteurs impliqués46 et le manque de clarté ou de suivi des règles édictées, qui sont autant de sources de déception, voire de fraude. Le territoire de la soft law est également mis en cause : outre les thèmes évidents tels que le contrôle et la sanction des infractions, les associations de consommateurs soulignent son incompatibilité avec les sujets les plus « sérieux », par exemple la mise en danger de la santé ou de la vie (National Consumer Council, 2001).
64Pour autant, une nouvelle culture législative s’est bel et bien développée autour de deux axes principaux : des textes plus simples et moins nombreux d’une part, des modes de gouvernances plus diversifiés d’autre part (Senden, 2005). Cette hybridation des autorités régulatrices a considérablement brouillé les frontières entre public et privé (Trubeck et al., 2005), d’autant plus que la participation intéressée des organismes corporatifs tend à se fondre dans celle de la nébuleuse des ONG de la société civile.
65C’est dans ce contexte qu’il convient d’apprécier l’apparition de l’IASB dans le paysage normatif communautaire. Pour spectaculaire qu’elle soit, elle n’est, somme toute, que le dernier avatar d’une révolution culturelle débutée il y a vingt ans.
66Un débat digne de ce nom sur la soft law ne peut échapper aux considérations budgétaires (Majone, 1994), ses défenseurs mettant en avant l’économie que représente la coréglementation. Compte-tenu de son souci permanent d’asseoir sa légitimité, L’Union Européenne n’est pas indifférente à ces considérations, même s’il est impossible de savoir dans quelle mesure elles ont favorisé le passage de relais avec l’IASB.
67Peut-on vraiment arguer que le nouveau dispositif européen de normalisation comptable permet d’économiser les deniers du contribuable ? L’argument est en fait double. D’une part, en contrepartie de son effacement, l’Union Européenne obtient sans bourse délier des normes reconnues internationalement pour ses marchés de capitaux. D’autre part, du fait de leur caractère privé, ces normes sont censées mieux refléter les préoccupations du marché et de la société civile que des normes de hard law élaborées par des fonctionnaires. Les parties intéressées n’ayant aucune difficulté à se les approprier, cela rendrait leur mise en œuvre moins ardue et donc, moins onéreuse (Trubek et al., 2005).
68En filigrane réapparaît l’antienne sur l’inefficacité économique du secteur public, qui conduit à assimiler le recours à l’IASB à une variante normative de la concession, taillée pour une ère de globalisation et justifiée par un souci d’efficacité. La justification économique de ces dispositifs de délégation réglementaire est pourtant régulièrement contestée par les études empiriques, qui révèlent l’importance de leur coût indirect. Pour l’Union Européenne, coût zéro ne peut signifier que contrôle zéro, ce qui est naturellement inconcevable. C’est à ce stade que des surcoûts surgissent, qui peuvent largement dépasser les économies réalisées.
69De ce point de vue, la sous-traitance de la normalisation comptable a peut-être vocation à devenir un cas d’école, car l’Union Européenne se doit notamment de rééquilibrer la philosophie des normes édictées dans un sens moins strictement anglo-saxon. Pour l’instant, les Européens tentent d’utiliser au mieux les ressources que leur donnent le recours obligatoire au due-process ainsi que le dispositif du comité de réglementation, pour tenter de retrouver une parcelle d’un pouvoir délégué un peu rapidement à l’IASB. Néanmoins, il s’agit pour l’Union Européenne d’un équilibre des forces extrêmement coûteux à maintenir, car il suppose qu’elle soit sans arrêt sur le qui-vive et qu’elle déploie un lobbying important très en amont dans les due-process pour se faire entendre. En somme, le coût de restauration de la légitimité politique du processus est la résultante directe de l’économie réalisée à la suite du désengagement des acteurs nationaux publics du débat. A court terme, l’Union Européenne semble trouver son compte dans la sous-traitance également du lobbying au secteur privé (via l’EFRAG), ce qui ne fait que reporter la question sans la résoudre.
70Faute d’avoir mesuré à quel point la comptabilité était un objet régalien, l’Union Européenne a invité un organisme privé à investir chacune des dimensions du processus normatif et ce, sans réel moyen de le contrôler. Peut-on encore parler de participation accrue du secteur privé au processus réglementaire alors que d’une part, l’IASB a désormais le monopole de l’écriture de normes à vocation impérative et que d’autre part le recours à cet organisme est institutionnalisé et inscrit dans le droit communautaire ? En se désengageant sans obtenir au préalable de réelles garanties d’objectivité et de contrôle, l’Union Européenne a inversé purement et simplement les jeux, puisqu’elle se retrouve de son propre fait en position d’avoir à faire un lobbying auprès de l’IASB.
71Peut-on pour autant conclure que l’IASB a vocation à abuser de ses nouvelles prérogatives ? Un tel procès d’intention ne rend guère justice à l’indéniable habilité politique dont l’organisme international a fait preuve jusqu’à présent, en aidant l’Union Européenne à minorer le coût politique, sinon économique, d’une telle privatisation. L’analyse formelle du dispositif juridique que nous avons menée ici ne peut à elle seule permettre de prédire les pratiques effectives des parties en présence alors que le jeu demeure relativement ouvert (Lascoumes, 1990).
72Il est donc concevable que l’UE parvienne à terme à restaurer des bribes de sa légitimité, alors qu’une telle éventualité dépend désormais exclusivement du bon vouloir de l’IASB. Du fait de la place exceptionnelle à tout point de vue qu’il occupe dans la réglementation européenne, cet organisme est en effet confronté à un problème symétrique de légitimité, qui lui interdit d’exercer ses prérogatives de quasi-puissance publique sans être contraint en retour. L’Union Européenne et l’IASB semblent bien avoir un intérêt commun à masquer l’étendue du désengagement de l’une et des prérogatives de l’autre. Il est donc probable que cette complicité ambiguë les aidera, comme lors de précédentes réformes, à identifier les concessions nécessaires.